Moment ujęcia faktury korygującej wystawionej po zakończeniu roku podatkowego w podatku CIT

Interpretacja indywidualna

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 maja 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług (…). Siedziba (centrala) Wnioskodawcy znajduje się na terytorium (…). Jednocześnie Wnioskodawca prowadzi działalność na terytorium (…) za pośrednictwem wyodrębnionego zakładu podatkowego.

W polskim zakładzie podatkowym zatrudnieni są pracownicy zaangażowani w wykonywanie usług (…). Usługi dla klientów zlokalizowanych w Polsce są wykonywane zarówno przez pracowników zatrudnionych w polskim zakładzie, jak i przez pracowników zatrudnionych przez centralę w (…). W takim przypadku koszty osobowe pracowników centrali są odpowiednio przenoszone z centrali na zakład w Polsce. Analogicznie, gdy pracownicy zakładu podatkowego w Polsce wykonują czynności na rzecz centrali w (…), koszty ich pracy są odpowiednio przenoszone na centralę.

Centrala w (…) oraz zakład w Polsce rozpoznają przychody osiągane odpowiednio na terytorium (…) i na terytorium Polski oraz przyporządkowują koszty do centrali w (…) oraz do zakładu w Polsce, stosownie do miejsca ich poniesienia oraz związku z osiąganymi przychodami.

Wnioskodawca fakturuje klientów za świadczone usługi według stawek godzinowych przypisanych do pracy poszczególnych specjalistów. Im większa specjalizacja, doświadczenie i uprawnienia danego eksperta, tym wyższa jest stawka godzinowa jego pracy. Wnioskodawca prowadzi ewidencję czasu pracy wykonywanej przez poszczególnych pracowników. Wartość sprzedaży stanowi iloczyn sumy godzin wykonanych przez danego pracownika oraz właściwej dla niego stawki godzinowej, określonej uprzednio w umowie zawartej z klientem. Czas pracy obejmuje rzeczywisty czas wykonywania poszczególnych czynności.

W celu określenia całkowitej wartości sprzedaży dla danego klienta w danym okresie rozliczeniowym, Wnioskodawca sumuje wartość pracy wykonanej przez wszystkich pracowników zaangażowanych w obsługę klienta w danym miesiącu. Mogą to być zarówno pracownicy zatrudnieni przez centralę w (…), jak i pracownicy zatrudnieni w Polsce. Do tak określonej kwoty całkowitej dodawany jest ryczałt w wysokości 5%, stanowiący koszty obsługi administracyjnej.

Fakturowanie za wykonane usługi odbywa się w jeden z następujących sposobów:

1. po zakończeniu okresu rozliczeniowego następuje rzeczywista kalkulacja oparta na czasie pracy poszczególnych pracowników i ich stawkach godzinowych; na tej podstawie wystawiana jest faktura w wartościach rzeczywistych, albo

2. przy umowach zawartych na kilka miesięcy lub lat stosowany jest mechanizm uproszczonego rozliczania, polegający na oszacowaniu całkowitej wartości usługi za cały okres i podzieleniu tej wartości przez planowaną liczbę miesięcy świadczenia usług. Jeżeli kalkulacja dokonywana jest na cały rok, wartość usługi dzielona jest przez dwanaście miesięcy. Jeżeli usługa wykonywana jest przez część roku, wartość usługi dzielona jest proporcjonalnie do liczby miesięcy wykonywania usługi.

W przypadku uproszczonego mechanizmu fakturowania (punkt 2), po zakończeniu każdego miesiąca wystawiana jest faktura ryczałtowa. Następnie po zakończeniu roku następuje kalkulacja rzeczywistej liczby godzin wykonanej pracy w danym roku, właściwych stawek godzinowych oraz rzeczywistej wartości wykonanej usługi. W konsekwencji wystawiana jest faktura końcowa obejmująca różnicę pomiędzy wartością wykonanej pracy obliczoną na podstawie rzeczywistej liczby wykonanych godzin pracy a wartością oszacowaną, na podstawie której wystawiane były faktury ryczałtowe.

Jeżeli wartość rzeczywiście wykonanych usług jest wyższa od wartości oszacowanej, wystawiana jest faktura zwiększająca na dodatkową płatność. Jeżeli wartość rzeczywiście wykonanych usług jest niższa od wartości oszacowanej, wystawiana jest faktura korygująca zmniejszająca.

Wystawienie faktury korygującej nie wynika z błędu rachunkowego, ani z innej oczywistej omyłki. Jest ono konsekwencją przyjętego modelu uproszczonego fakturowania, zgodnego z regulacjami (…), któremu podlega centrala Wnioskodawcy. Techniczne możliwości ewidencji czasu pracy i jego weryfikacji pozwalają na dokonanie ostatecznej kalkulacji rzeczywistej wartości usług dopiero po zakończeniu roku podatkowego, po zsumowaniu rzeczywistego czasu pracy osób zatrudnionych w centrali w (…) oraz w zakładzie w Polsce.

Pytania

1. Czy faktura korygująca wystawiona w następnym roku podatkowym za usługi wykonane w poprzednim okresie rozliczeniowym zwiększa albo zmniejsza przychody roku podatkowego, za który były uprzednio wystawiane faktury ryczałtowe?

2. Czy faktura korygująca wystawiona w następnym roku podatkowym za usługi wykonane w poprzednim okresie rozliczeniowym, której wystawienie nie jest skutkiem błędu rachunkowego, ani innej oczywistej omyłki, zwiększa albo zmniejsza przychody roku podatkowego w okresie, w którym nastąpiła rzeczywista kalkulacja i wystawienie tej faktury korygującej?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1.

W ocenie Wnioskodawcy stanowisko, zgodnie z którym faktura korygująca wystawiona w kolejnym roku podatkowym powinna zwiększać albo zmniejszać przychody roku podatkowego, za który uprzednio wystawiane były faktury ryczałtowe, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1.

Zgodnie zustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się przez zmniejszenie albo zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca albo, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Z kolei art. 12 ust. 3k ustawy o CIT stanowi, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w art. 12 ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów albo osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

W przedstawionym stanie faktycznym przyczyna wystawienia faktury korygującej nie ma charakteru błędu rachunkowego ani oczywistej omyłki. Korekta wynika wyłącznie z przyjętego modelu rozliczeń, w którym w ciągu roku stosowane są faktury ryczałtowe, natomiast ostateczne ustalenie rzeczywistej wartości usług następuje dopiero po zakończeniu roku na podstawie rzeczywiście przepracowanych godzin oraz właściwych stawek godzinowych.

Tym samym brak jest podstaw prawnych do odnoszenia skutków faktury korygującej do okresu, za który uprzednio wystawiane były faktury ryczałtowe. W konsekwencji faktura korygująca wystawiona w kolejnym roku podatkowym nie powinna zwiększać ani zmniejszać przychodów roku podatkowego, którego dotyczyły wcześniejsze faktury ryczałtowe, lecz powinna być rozliczona na zasadach bieżących.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy stanowisko, zgodnie z którym faktura korygująca wystawiona w następnym roku podatkowym za usługi wykonane w poprzednim okresie rozliczeniowym zwiększa albo zmniejsza przychody roku podatkowego w okresie, w którym nastąpiła rzeczywista kalkulacja i wystawienie faktury korygującej, jest prawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2.

Na podstawieustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Jednocześnie ustawodawca w art. 12 ust. 3j ustawy o CIT jednoznacznie przesądził, że korekta przychodu niezwiązana z błędem rachunkowym albo inną oczywistą omyłką ujmowana jest na bieżąco, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiono fakturę korygującą albo inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W realiach niniejszej sprawy faktura korygująca wystawiana jest wskutek mechanizmu kalkulacji rzeczywistego czasu pracy, obejmującego godziny pracy osób zatrudnionych zarówno w centrali w (…), jak i w zakładzie w Polsce. Ostateczna kalkulacja rzeczywistej wartości usługi jest technicznie możliwa dopiero po zakończeniu roku. Korekta nie jest więc następstwem nieprawidłowego wystawienia faktury pierwotnej, lecz wynika z przyjętego modelu rozliczeń dopuszczającego następcze urealnienie wynagrodzenia do poziomu odpowiadającego rzeczywiście wykonanym usługom.

W konsekwencji, skoro wystawienie faktury korygującej nie jest skutkiem błędu rachunkowego, ani innej oczywistej omyłki, zmianę podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych należy ująć w okresie wystawienia faktury korygującej, a więc w roku podatkowym, w którym dokonano rzeczywistej kalkulacji oraz wystawiono fakturę korygującą. W przypadku korekty zmniejszającej zastosowanie znajduje dodatkowo art. 12 ust. 3k ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.(t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 , uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jednocześnie ustawodawca przewidział możliwość dokonywania korekty przychodu w myśl art. 12 ust. 3j tej ustawy:

Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Tym samym podatnicy dokonują korekty przychodów „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawią fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta przychodów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym. Powyższe zasady korygowania przychodów mają zastosowanie tylko do tych przypadków, w których korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Z regulacji zawartych w cytowanym powyżej art. 12 ust. 3j ustawy o CIT wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote itp.).

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”.

Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego:

- w trakcie okresu rozliczeniowego wystawiane są faktury ryczałtowe oparte na szacunku,

- po zakończeniu okresu rozliczeniowego następuje rozliczenie rzeczywistej wartości usług,

- dopiero wtedy powstaje podstawa do wystawienia faktury korygującej zwiększającej albo faktury korygującej zmniejszającej.

Taka korekta jest skutkiem nowych okoliczności ujawnionych po zakończeniu roku, a nie błędu w pierwotnych rozliczeniach. Faktura korygująca wystawiona w następnym roku podatkowym za usługi wykonane w poprzednim okresie rozliczeniowym, której wystawienie nie jest skutkiem błędu rachunkowego ani innej oczywistej omyłki, zwiększa albo zmniejsza przychody podatkowe roku podatkowego w okresie, w którym dokonano rzeczywistej kalkulacji wynagrodzenia i wystawiono tę fakturę korygującą, a nie przychody roku podatkowego, którego dotyczyły pierwotnie wykonane usługi.

Mając powyższe na względzie, w sytuacji przedstawionej we wniosku przyczyną korekty nie jest błąd rachunkowy ani inna oczywista omyłka. W przedmiotowej sprawie wystawienie faktury jest następstwem dokonanego rozliczenia pomiędzy Państwem a Klientem na uzgodnionych wcześniej warunkach. Zatem korekta przychodu w przedstawionym we wniosku opisie sprawy nie wynika z błędu, czy też oczywistej omyłki, stąd korekta ta winna zostać rozliczona „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiono fakturę korygującą.

Rację należy przyznać tu Państwu, że nie jest prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym faktura korygująca wystawiona w kolejnym roku podatkowym powinna zwiększać albo zmniejszać przychody roku podatkowego, za który uprzednio wystawiane były faktury ryczałtowe.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 – należało uznać za prawidłowe.

Zgodzić się również należy z Państwem, że faktura korygująca wystawiona w następnym roku podatkowym za usługi wykonane w poprzednim okresie rozliczeniowym zwiększa albo zmniejsza przychody roku podatkowego w okresie, w którym nastąpiła rzeczywista kalkulacja i wystawienie faktury korygującej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania 2 – należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.