Obowiązki płatnika w związku z wypłatą pracownikom honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej, stanowiącego część wynagrodzenia za pracę

Interpretacja indywidualna

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie

– pismem, które wpłynęło 19 września 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis darzenia przyszłego

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką, której przedmiot działalności stanowi produkcja (...). Spółka nie tylko produkuje i sprzedaje wyprodukowane (...), ale również je projektuje, na zamówienie klienta. Dotyczy to w szczególności (...).

W ramach prowadzonej działalności Spółka zatrudnia pracowników m.in. na stanowisku/funkcji A.

A odpowiada za przygotowanie dla klientów dokumentów ofertowych z prezentacją oczekiwanego (i sprecyzowanego w zapytaniu ofertowym) projektu (...) przekazywanym do kalkulacji kosztów jej produkcji. W ramach przygotowania oferty, A przygotowuje koncept (...), dostosowany do indywidualnych wymogów klienta wraz z opisem (...). Przygotowanie danych do oferty wymaga m.in. (...). Charakter projektu wykonywanego przez A jest mocno zindywidualizowany z uwagi na fakt, że zamówienia dotyczą z reguły (...), które w większości przypadków projektowane są „od zera” ściśle pod wymogi konkretnego zamawiającego.

Rezultatem pracy osoby zajmującej to stanowisko jest koncept elementów, jak i całego systemu, obejmujący techniczną dokumentację ofertową, spis wszystkich części zarówno zakupowych, jak i tych, które konieczne są do zaprojektowania, symulacje fotometryczne potwierdzające zgodność z przepisami homologacyjnymi, prezentację techniczną projektu, modele 3D, etc. potrzebne do wyceny projektu przez dział sprzedaży.

Swoboda przygotowania oferty zależy ściśle od wymagań klienta zapisanych w dokumentach ofertowych, wymagań prawnych oraz homologacyjnych. Koncept musi być wykonalny, legalny oraz konkurencyjny cenowo. Wymaga także unikania korzystania z rozwiązań opatentowanych. Efektem pracy A, w zakresie objętym Programem, mogą być wzory użytkowe stanowiące nowe i nadające się do przemysłowego zastosowania rozwiązania o charakterze technicznym, dotyczące kształtu lub budowy przedmiotu o trwałej postaci albo przedmiotu składającego się ze związanych ze sobą funkcjonalnie części o trwałej postaci.

Forma dokumentów przygotowywanych przez pracownika zatrudnionego na stanowisku A jest taka sama, różnią się one treścią, co wynika z różnych wymagań w poszczególnych projektach i indywidualnego podejścia do każdego z klientów. Czas pracy poświęcany na przygotowanie wyżej wskazanych dokumentów to około 95% czasu pracy.

Obecnie Spółka planuje wdrożenie programu tzw. 50-proc. kosztów uzyskania przychodu (dalej: „Program”), którym mogą również zostać objęci pracownicy zatrudnieni na stanowisku A. Program będzie polegał na stosowaniu do części wynagrodzenia pracowników objętych Programem kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 lub 2 ustawy o PIT lub art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT.

W celu wdrożenia Programu, Spółka przeprowadzi następujące działania:

1. Dostosowanie umów o pracę poprzez określenie zasad ustalania honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej, do którego mają mieć zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu, w której to wysokość honorarium będzie stanowiła procentowa część wynagrodzenia za pracę danego pracownika, odpowiadającą szacunkowej ilości czasu pracy na danym stanowisku poświęconego na tworzenie przedmiotu praw własności przemysłowej lub praw autorskich.

Ponadto w odniesieniu do majątkowych praw autorskich oraz praw własności przemysłowej w umowie o pracę zostanie wskazane, iż prawa te przysługują pracownikowi, a nie pracodawcy, przy czym przechodzą one na pracodawcę (Spółkę) na warunkach określonych w umowie.

2. Wdrożenie modelu potwierdzania wykonania przedmiotu praw własności intelektualnej i jego przyjęcia przez pracodawcę. Model ten będzie polegał na sporządzaniu przez pracownika oświadczenia o utworach (przedmiotach praw własności intelektualnej) tworzonych przez niego w danym miesiącu (z ich precyzyjnym wskazaniem), które powinno zostać przyjęte (zaakceptowane) przez pracodawcę.

3. Wdrożenie systemu ewidencji rezultatów pracy twórczej oraz zapewnienie stosowania go przez pracowników poprzez wprowadzenie odpowiednich regulacji wewnętrznych w Spółce lub poprzez dostosowanie umów o pracę.

4. Wprowadzenie polityki stosowania Programu i zakomunikowanie jej pracownikom objętych Programem. Program będzie zawierał informację na temat zasad stosowania Programu, ze szczególnym uwzględnieniem warunków, które powinien spełnić pracownik w tym celu, a także ryzyk z tym związanych.

Wnioskodawca zamierza objąć Programem wyłącznie pracowników, którzy będą podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Osoby zatrudnione na stanowisku objętym wnioskiem będą otrzymywać honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę. Spółka będzie nabywała prawa majątkowe do utworów stworzonych przez te osoby w sposób wtórny, tj. nie bezpośrednio na podstawie ustawy, ale w oparciu o stosowne postanowienia umowne. Ewentualna nieobecność w pracy np. z powodu choroby i brak wytworzenia w danym miesiącu praw własności intelektualnej, nie wpłynie na sposób kalkulacji ww. wynagrodzenia.

W Spółce istnieją dwa systemy rozliczania czasu pracy, z których jeden (...) pozwala na ustalenie łącznej liczby godzin pracy w danym dniu, z uwzględnieniem dni wolnych, czy pracy w systemie home office, a drugi (...) uwzględnia godziny przeznaczone w ciągu dnia pracy na poszczególne projekty i czynności. W oparciu o te systemy możliwe będzie ustalenie liczby godzin poświęconych w miesiącu przez danego pracownika na tworzenie konkretnych praw własności intelektualnej oraz ogólnej liczby godzin pracy tego pracownika.

Spółka nie planuje, by dokonywać zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP dóbr niematerialnych, do których przysługują Jej prawa do uzyskania prawa własności przemysłowej. W praktyce więc, w odniesieniu do praw własności przemysłowej (nie dotyczy to praw autorskich, które powstają już z chwilą ustalenia utworu), Spółka nabywać będzie od pracowników prawa do uzyskania prawa własności przemysłowej, nie zaś prawo z rejestracji danego prawa własności przemysłowej.

Uzupełnienie

Pracownicy zatrudnieni na stanowisku A odpowiadają za przygotowanie dla klientów dokumentów ofertowych z prezentacją oczekiwanego (i sprecyzowanego w zapytaniu ofertowym) projektu (...) przekazywanym do kalkulacji kosztów jej produkcji. W ramach przygotowania oferty, A przygotowuje koncept (...), dostosowany do indywidualnych wymogów klienta wraz z opisem jego funkcjonalności, sposobu komunikacji z pojazdem czy wykorzystanych standardowych modułów.

Osoby zatrudnione na stanowisku objętym wnioskiem będą otrzymywać wynagrodzenie (honorarium) z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę. Spółka będzie nabywała prawa stworzone przez te osoby w sposób wtórny, tj. nie bezpośrednio na podstawie ustawy, ale w oparciu o stosowne postanowienia umowne. Pracownicy zatrudnieni na wskazanym stanowisku będą wykonywać wskazane projekty twórcze co do zasady w każdym miesiącu chyba, że zaistnieją okoliczności nadzwyczajne np. nieobecność w pracy z powodu choroby lub urlopu.

Projekty wykonywane przez osobę na powyższym stanowisku będą miały charakter twórczy i niepowtarzalny w tym sensie, że zamówienia dotyczą z reguły (...), które w większości przypadków projektowane są „od zera” ściśle pod wymogi konkretnego zamawiającego.

Efektem pracy A, w zakresie objętym Programem, mogą być wzory użytkowe stanowiące nowe i nadające się do przemysłowego zastosowania rozwiązania o charakterze technicznym, dotyczące kształtu lub budowy przedmiotu o trwałej postaci albo przedmiotu składającego się ze związanych ze sobą funkcjonalnie części o trwałej postaci.

Projekty wykonywane przez osobę na wskazanym stanowisku mają charakter twórczy i oryginalny, w znaczeniu wskazanym powyżej, stanowią kreację nowej wartości niematerialnej i prawnej, wymagają określonych umiejętności technicznych, których zastosowanie prowadzi do stworzenia oryginalnego projektu będącego wyrazem twórczej realizacji poleceń.

W odniesieniu do treści wezwania, Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, co następuje.

Kwalifikacja projektów/prac wykonywanych przez wskazanych pracowników jako praw własności przemysłowej w myśl ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej(tj. z dnia 11 maja 2023 r. Dz. U. z 2023 r. poz. 1170, dalej: „upwp”) lub utworów w myśl ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. z dnia 28 października 2022 r. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509; dalej: „upa”), a w konsekwencji możliwość objęcia takich pracowników Programem – stanowi przedmiot wniosku, a zatem wymaganie od wnioskodawcy kategorycznego stwierdzenia – w opisie stanu faktycznego sprawy – stanowiska w ww. sprawie jest niedopuszczalne, gdyż prowadziłoby de facto do iluzoryczności otrzymanej interpretacji.

W uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie, Wnioskodawca wskazał, że pracownicy zatrudnieni na stanowisku/funkcji A wytwarzają przedmioty praw własności intelektualnej.

Osoby te tworzą koncepty (...) dostosowane do indywidualnych wymogów klienta. Konkretny koncept (...) może zostać zakwalifikowany jako wzór użytkowy w rozumieniu art. 94 ust. 1 upwp. Wnioskodawca wskazał ponadto, że efekty prac osób na ww. stanowisku mogą również stanowić działalność twórczą w zakresie wzornictwa przemysłowego, a zatem stanowiące utwory w myśl upa. Powyższej oceny Wnioskodawca dokonał na podstawie szczegółowego opisu stanu faktycznego sprawy zawartego we wniosku, w tym charakteru czynności wykonywanych przez pracowników zaś celem wniosku jest ocena przez organ podatkowy takiego stanowiska.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ustawa o PIT w odniesieniu do działalności twórczej, odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych, a zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, organ jest zobowiązany do tego, aby się do nich ustosunkować. Mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, odnosi się głównie do prawa podatkowego, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w poglądach piśmiennictwa i judykatury. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2022 r. sygn. akt. II FSK 3260/19 sąd wskazał, że:

„(...) dokonując interpretacji przepisuPDOFizU konieczne było odniesienie się do przepisów ustawy o prawie autorskim i praw pokrewnych. Wymaganie od skarżącego kategorycznego oświadczenia w przedmiocie klasyfikacji swojej działalności skutkowałoby iluzorycznością ochrony wynikającej z wydanej na tej podstawie interpretacji podatkowej (...)

W wydanym pod sygn. akt II FSK 345/18 wyroku z dnia 15 stycznia 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcia prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach niebędących przepisami prawa podatkowego w ozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 OrdPU.

Pod pojęciem prawa podatkowego należy zatem rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nieznajdujące się w ustawach podatkowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sama Skarżąca przesądziła rzeczoną kwestię, o którą wszak wprost zapytała, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności. Następnie na gruncie obowiązujących przepisów należało ocenić ten rodzaj działalności, a pozostawienie wniosku bez rozpoznania dopuszczalne byłoby tylko w przypadku, jeśli nie przedstawiono by wystarczających danych do oceny.

Skoro zatem Strona dokładnie opisała swoją działalność przez pryzmat cech działalności twórczej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawione wątpliwości (...). Organ interpretacyjny nie może domagać się od wnioskodawcy podania jako stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego okoliczności w istocie należących do sfery prawnej, a więc takiej, która, dotyczy obowiązków organu wydającego indywidualne interpretacje.

Żądanie zaś od Skarżącej uzupełnienia wniosku o stwierdzenie, jako elementu stanu faktycznego, z jakiej konkretnie działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b PDOFizU strona wypłaca wynagrodzenie pracownikom, wykraczało poza ramy zakreślone w art. 14b § 3 OrdPU” (analogiczne, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2022 r. sygn. akt II FSK 3261/19).

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca oczekuje, że organ dokona oceny stanowiska Wnioskodawcy odnośnie kwalifikacji czynności wykonywanych przez wskazanych pracowników do kategorii wskazanych w art. 22 ust. 9 pkt 1 oraz art. 22 ust. 9b lit. a ustawy o PIT, a tym samym ich kwalifikacji na gruncie upwp oraz upa. Wszelkie informacje niezbędne do dokonanie takiej kwalifikacji zostały przedstawione w opisie stanu faktycznego sprawy, uzupełnionego niniejszym pismem.

Pytania

1. Czy Spółka jako płatnik – na podstawie ustawy o PIT – będzie miała prawo do zastosowania do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę osób zatrudnionych na stanowisku A 50% kosztów uzyskania przychodów?

2. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, czy Spółka jako płatnik – na podstawiew związku z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT - ma prawo do zastosowania do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę osób zatrudnionych na stanowisku A 50% kosztów uzyskania przychodów?

3. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A również w miesiącu, w którym danym pracownik nie wykonywał żadnego przedmiotu praw własności intelektualnej?

4. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A również przed powstaniem prawa własności przemysłowej w formie ukończonej.

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania nr 1, 3 i 4. W zakresie pytania nr 2 Państwa wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Państwa stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Spółka jako płatnik – na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT – będzie miała prawo do zastosowania do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę osób zatrudnionych na stanowisku A 50% kosztów uzyskania przychodów.

2. (…).

3. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A również w miesiącu, w którym danym pracownik nie wykonywał żadnego przedmiotu praw własności intelektualnej.

4. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A również przed powstaniem prawa własności przemysłowej w formie ukończonej.

W zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 9 ustawy o PIT, niektóre kategorie podatników są uprawnione do korzystania z podwyższonych kosztów uzyskania przychodu. Kategorie tych podatników są określone w szczególności w art. 22 ust. 9 pkt 1 i 3 ustawy o PIT. Przepisy te przyznają możliwość zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu:

- z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego (art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT);

- z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami (art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT).

Z powyższego wynika, że aby możliwe było zastosowanie autorskich kosztów uzyskania przychodu, powinien powstać:

a) wynalazek;

b) topografia układu scalonego;

c) wzór użytkowy;

d) wzór przemysłowy;

e) znak towarowy;

f) wzór zdobniczy;

g) utwór stanowiący przedmiot praw autorskich lub praw pokrewnych.

Istotne znaczenie ma w szczególności rozróżnienie pomiędzy utworami stanowiącymi przedmiot praw autorskich (punkt g z powyższego wyliczenia) a pozostałą własnością intelektualną (punkty a- f). Wynika to z faktu, że w przypadku stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, zastosowanie ma dodatkowe ograniczenie z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, w świetle którego możliwość ta dotyczy jedynie przychodów uzyskiwanych z:

- działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

- działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

- produkcji audialnej i audiowizualnej;

- działalności publicystycznej;

- działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

- działalności konserwatorskiej;

- prawa zależnego, o którym mowa wustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

- działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

W przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego (oraz analogicznie z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie tych praw) ograniczenia te nie mają zastosowania.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że pracownicy zatrudnieni na stanowisku/funkcji A wytwarzają przedmioty praw własności intelektualnej. Osoby te tworzą koncepty (...) dostosowane do indywidualnych wymogów klienta. Konkretny koncept (...) może zostać zakwalifikowany jako wzór użytkowy w rozumieniuart. 94 ust. 1ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1170 ze zm.).

Mając na uwadze powyższe, nie powinno ulegać wątpliwości, że pracownicy zatrudnieni na stanowisku/funkcji A są uprawnieni do stosowania kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT. Osoby te będą bowiem tworzyć przedmioty prawa własności przemysłowej, otrzymując honorarium za ich przeniesienie. Jednocześnie w ustawie o PIT nie sformułowano żadnych innych warunków koniecznych do spełnienia w celu stosowania kosztów uzyskania przychodu z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT.

Ustawa o PIT nie określa, do jakiej części wynagrodzenia za pracę mogą mieć zastosowanie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT. W konsekwencji, należy przyjąć, że nie ma ustawowych ograniczeń w tym zakresie. Jednocześnie nie powinno ulegać wątpliwości, że 50% koszty uzyskania przychodu mogą znaleźć zastosowanie tylko do wynagrodzenia (honorarium) za przeniesienie praw własności intelektualnej. Jednak to do stron stosunku prawnego należy ustalenie wysokości tego wynagrodzenia; mają one w tym zakresie swobodę.

W interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 18 września 2020 r. znak DD3.8201.1.2018 (dalej: Interpretacja Ogólna) wskazano, że ustalenie wysokości honorarium leży w zakresie swobody kontraktowej stron umowy (stosunku pracy, umowy cywilnoprawnej) oraz że żadne powszechnie obowiązujące przepisy nie regulują zasad ustalania wysokości honorarium. Co prawda Interpretacja Ogólna dotyczy wprost jedynie kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, jednak nie ma powodu, by podanym zakresie nie można jej odnieść również do 50 % kosztów z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT.

Tym samym, dopuszczalne będzie zastosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa wustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe.

(…)

W zakresie pytania nr 3

Konsekwencją swobody stron stosunku prawnego w ustalaniu wysokości honorarium za przeniesienie praw własności intelektualnej jest oderwanie prawa do otrzymania przez twórcę honorarium od okresu, w którym wytwarzał on przedmiot takich praw. Honorarium to jest należne za przeniesienie praw własności intelektualnej, a nie za wykonywanie prac w ich zakresie w danym okresie. Nie ma zatem przeszkód, aby honorarium należne twórcy, do którego znajdują zastosowanie kosztów uzyskania przychodu z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, było wypłacane także w ramach wynagrodzenia o pracę za miesiąc, w którym pracownik nie wytwarzał przedmiotu praw własności intelektualnej, np. z uwagi na to, że był nieobecny w pracy.

Jak wskazano w Interpretacji Ogólnej: „nie ma przeszkód, aby koszty te pracodawca lub inny podmiot uwzględniał również przy wypłacie tego rodzaju wynagrodzenia za miesiąc, w którym pracownik lub wykonawca umowy cywilnoprawnej (kontraktu) przebywał na urlopie, czy też na zwolnieniu lekarskim, gdyż wynagrodzenie to również może mieć charakter częściowej wypłaty należnego honorarium.” Co prawda Interpretacja Ogólna dotyczy wprost jedynie kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, jednak nie ma powodu, by w podanym zakresie nie można jej odnieść również do 50-proc. kosztów z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT.

W konsekwencji, dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A również w miesiącu, w którym danym pracownik nie wykonywał żadnego przedmiotu praw własności intelektualnej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

W zakresie pytania nr 4

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 3, prawo do otrzymania przez twórcę honorarium jest oderwane od okresu, w którym wytwarzał on przedmiot takich praw. Honorarium to jest należne za przeniesienie praw własności intelektualnej, a nie za wykonywanie prac w ich zakresie w danym okresie. Jednocześnie jednak warunkiem wypłaty honorarium nie jest to, aby przedmiot praw własności intelektualnej został ukończony. Istotne jest jedynie, aby został on ustalony i miał dla pracodawcy (w tym przypadku Spółki) wartość ekonomiczną.

Także z Interpretacji Ogólnej wynika, że w ocenie Ministra Finansów 50% koszty uzyskania przychodu mogą mieć zastosowanie również w przypadku, w którym twórca wykonał utwór, który nie miał postaci ukończonej. Zasadne jest zastosowanie tego wniosku również w odniesieniu do praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że dopuszczalne będzie stosowanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o PIT, do honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej pracowników zatrudnionych na stanowisku A również w przypadku, w którym danym pracownik nie ukończył prac nad stworzeniem przedmiotu praw własności intelektualnej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 ww. ustawy:

Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

1) z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;

2) z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;

3) z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód;

3a) (uchylony)

4) z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4-6 i 8 - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód;

5) z tytułów określonych w art. 13 pkt 7 i 9 w wysokości określonej w ust. 2 pkt 1, a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu albo od tego samego podmiotu, ale z tytułu kilku stosunków prawnych, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 2;

6) z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uzyskanych na podstawie umowy, do której stosuje się przepisy prawa cywilnego dotyczące umowy zlecenia lub o dzieło - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika lub opłacone przez podatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ww. ustawy, ustawodawca wymienia trzy przypadki przychodów, do których mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu, tj.:

1) z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie a przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego; z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego,

2) otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną,

3) z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy:

Jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Przepis ten stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego wynika, zatrudniacie Państwo pracowników m.in. na stanowisku/funkcji A. A odpowiada za przygotowanie dla klientów dokumentów ofertowych z prezentacją oczekiwanego (i sprecyzowanego w zapytaniu ofertowym) projektu (...) przekazywanym do kalkulacji kosztów jej produkcji. W ramach przygotowania oferty, RA przygotowuje koncept (...), dostosowany do indywidualnych wymogów klienta wraz z opisem jego funkcjonalności, sposobu komunikacji z pojazdem czy wykorzystanych standardowych modułów.

Efektem pracy A, w zakresie objętym Programem, mogą być wzory użytkowe stanowiące nowe i nadające się do przemysłowego zastosowania rozwiązania o charakterze technicznym, dotyczące kształtu lub budowy przedmiotu o trwałej postaci albo przedmiotu składającego się ze związanych ze sobą funkcjonalnie części o trwałej postaci.

Obecnie planują Państwo wdrożenie programu tzw. 50% kosztów uzyskania przychodu, którym mogą również zostać objęci pracownicy zatrudnieni na stanowisku A. Program będzie polegał na stosowaniu do części wynagrodzenia pracowników objętych Programem kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 lub 2 ustawy o PIT lub art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT. Zamierzają Państwo objąć Programem wyłącznie pracowników, którzy będą podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Osoby zatrudnione na stanowisku objętym wnioskiem będą otrzymywać honorarium z tytułu przeniesienia praw własności intelektualnej stanowiącego część wynagrodzenia za pracę. Będą Państwo nabywali prawa majątkowe do utworów stworzone przez te osoby w sposób wtórny, tj. nie bezpośrednio na podstawie ustawy, ale w oparciu o stosowne postanowienia umowne.

Nie planują Państwo, by dokonywać zgłoszenia do Urzędu Patentowego RP dóbr niematerialnych, do których przysługują Jej prawa do uzyskania prawa własności przemysłowej. W praktyce więc, w odniesieniu do praw własności przemysłowej (nie dotyczy to praw autorskich, które powstają już z chwilą ustalenia utworu), będą Państwo nabywać od pracowników prawa do uzyskania prawa własności przemysłowej, nie zaś prawo z rejestracji danego prawa własności przemysłowej.

Z uwagi na powyższe, powołany wcześniej przepis art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozpatrywać w kontekście postanowień ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1170 ze zm.), które określają stosunki w zakresie m.in. wzorów użytkowych.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo własności przemysłowej

Ilekroć w ustawie jest mowa o projektach wynalazczych - rozumie się przez to wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, topografie układów scalonych i projekty racjonalizatorskie.

Wymieniona przepisie art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% stawka kosztów uzyskania przychodów odnosi się jedynie do tych sytuacji, w których wypłata wynagrodzenia twórcy projektu wynalazczego wiąże się z zawarciem umowy przenoszącej prawo własności tego projektu.

Sposób opodatkowania przychodów twórcy uzależniony jest od warunków, w jakich przedmiot prawa własności przemysłowej został dokonany oraz w jakiej formie uzyskiwane są przychody.

Mając na uwadze art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania przychodu z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie m.in. wzoru użytkowego wynoszą 50% uzyskanego przychody, podkreślić należy, że literalna wykładnia tego przepisu pozwala na zastosowanie 50% stawki kosztów tylko przez twórcę.

Tylko twórca, a więc podmiot, który stworzył prawa, określone w przepisie, może korzystać z „dobrodziejstwa” odliczenia kosztów uzyskania przychodu w cytowanej wysokości. Kosztów tych nie będzie mógł odliczyć żaden podmiot nabywający prawa, wynikające i określone w cytowanym wyżej przepisie. Podkreślenia wymaga wyjątkowa pozycja twórcy jako jedynego podmiotu uprawnionego do korzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, że:

Na warunkach określonych w ustawie twórcy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego oraz topografii układu scalonego przysługuje prawo do uzyskania patentu, prawa ochronnego albo prawa z rejestracji:

1) uzyskania patentu, prawa ochronnego albo prawa z rejestracji;

2) wynagrodzenia;

3) wymieniania go jako twórcy w opisach, rejestrach oraz w innych dokumentach i publikacjach.

W myśl art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy:

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się także do współtwórcy.

Zgodnie z art. 102 ustawy Prawo własności przemysłowej:

Wzorem przemysłowym jest nowa i posiadająca indywidualny charakter postać wytworu lub jego części, nadana mu w szczególności przez cechy linii, konturów, kształtów, kolorystykę, fakturę lub materiał wytworu oraz przez jego ornamentację.

Z kolei w myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Prawo do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również prawa z rejestracji wzoru przemysłowego przysługuje, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, twórcy.

Natomiast art. 11 ust. 2 tej ustawy stanowi, że:

Współtwórcom wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawnienie do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje wspólnie.

Stosownie do treści art. 11 ust. 3 ustawy Prawo własności przemysłowej:

W razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego w wyniku wykonywania przez twórcę obowiązków ze stosunku pracy albo z realizacji innej umowy, prawo, o którym mowa w ust. 1, przysługuje pracodawcy lub zamawiającemu, chyba że strony ustaliły inaczej.

W myśl art. 11 ust. 4 ww. ustawy:

W umowie pomiędzy przedsiębiorcami może być określony podmiot, któremu przysługiwać będą prawa, o których mowa w ust. 1, w razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego w związku z wykonywaniem tej umowy.

Zgodnie z art. 11 ust. 5 ww. ustawy:

W razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez twórcę przy pomocy przedsiębiorcy, przedsiębiorca ten może korzystać z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego we własnym zakresie. W umowie o udzielenie pomocy strony mogą ustalić, że przedsiębiorcy przysługuje w całości lub części prawo, o którym mowa w ust. 1.

Stosownie do treści art. 20 ww. ustawy:

Twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawniony do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji może przenieść to prawo nieodpłatnie lub za uzgodnioną zapłatą na rzecz przedsiębiorcy albo przekazać mu wynalazek, wzór użytkowy albo wzór przemysłowy do korzystania.

Natomiast art. 21 ww. ustawy stanowi, że:

W przypadku przekazania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego do korzystania zgodnie z art. 20, z dniem jego przedstawienia na piśmie następuje przejście na przedsiębiorcę prawa do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji, pod warunkiem przyjęcia wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę do wykorzystania i zawiadomienia o tym twórcy w terminie 1 miesiąca, chyba że strony ustalą inny termin.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej:

Jeżeli strony nie umówiły się inaczej, twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę, gdy prawo korzystania z niego bądź prawo do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje przedsiębiorcy na podstawie art. 11 ust. 3 i 5 lub art. 21.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, iż w opisanej przez Państwa sprawie, z uwagi na to, że Państwa pracownicy zatrudnieni na stanowisku A będą przekazywać na Państwa rzecz wzory użytkowe, które nie zostaną zgłoszone do Urzędu Patentowego, to norma przepisu art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy nie może mieć zastosowania do omawianego wynagrodzenia. Państwa pracownicy nie mogą przenieść na Państwa praw, których w istocie nie posiadają – w opisanej sprawie Państwa pracownik nie uzyska prawa ochronnego na wzór użytkowy.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, nie udzielam odpowiedzi na pytanie nr 3 i nr 4, które zostały zadane warunkowo w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).