Interpretacja indywidualna

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

zwolnienia od podatku na podstawie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 43 ust. 19 ustawy, organizacji wydarzeń kulturalnych i historycznych, w tym rekonstrukcji historycznych,

braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy dla lekcji muzealnych i warsztatów będących częścią usługi odpłatnego wstępu na teren …,

prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu „…” w zakresie, w jakim towary i usługi nabyte w ramach projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, z zastosowaniem odpowiednio art. 86 ust. 1 , art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ustawy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 sierpnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

uznania świadczenia polegającego na organizacji zwiedzania, obejmujące wstęp na teren obiektu oraz oprowadzanie przez przewodnika, za świadczenie kompleksowe, opodatkowane według zasad właściwych dla świadczenia głównego, tj. 8% stawki VAT na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy,

zwolnienia od podatku na podstawie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 43 ust. 19 ustawy, organizacji wydarzeń kulturalnych i historycznych, w tym rekonstrukcji historycznych,

braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, dla lekcji muzealnych i warsztatów będących częścią usługi odpłatnego wstępu na teren …,

prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu „…” w zakresie, w jakim towary i usługi nabyte w ramach projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, z zastosowaniem odpowiednio art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ustawy.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 września 2026 r. (data wpływu) oraz pismem z 8 października 2026 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury działającą pod nazwą …, wpisaną do rejestru instytucji kultury i funkcjonującą na podstawie statutu nadanego przez organizatora – jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie ze statutem, celem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie działalności kulturalnej polegającej na ochronie, zachowaniu oraz upowszechnianiu dziedzictwa kulturowego oraz edukacji historycznej, w szczególności dotyczącej regionu … .

W ramach działalności statutowej Wnioskodawca organizuje zwiedzanie obiektu o charakterze kulturalno-edukacyjnym. Zwiedzanie odbywa się w szczególności z udziałem przewodnika, który przekazuje wiedzę historyczną i prowadzi uczestników przez obiekt.

Wnioskodawca pobiera od zwiedzających opłaty za udział w zwiedzaniu. W praktyce nabywca świadczenia uzyskuje możliwość wejścia na teren obiektu oraz uczestnictwa w zorganizowanym zwiedzaniu. Dostęp do obiektu jest niezbędny do realizacji usługi, jednak z perspektywy nabywcy stanowi element usługi polegającej na zwiedzaniu.

Ponadto Wnioskodawca wykonuje czynności dodatkowe, takie jak:

organizacja wydarzeń kulturalnych,

działalność edukacyjna,

wynajem powierzchni,

sprzedaż pamiątek i wydawnictw.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i ponosi wydatki związane z prowadzoną działalnością, w tym na utrzymanie obiektu, organizację wydarzeń oraz usługi i towary opodatkowane VAT.

… stanowi przestrzeń kultury, a nie stricte muzeum:

zabytek architektury obronnej,

otwartą przestrzeń historyczną,

miejsce realizacji wydarzeń kulturalnych.

Nie jest natomiast:

klasycznym muzeum,

stałą ekspozycją w rozumieniu przyjętym w interpretacjach KIS.

Wszystkie uzyskane przychody w całości przeznaczone są na pokrycie kosztów działalności statutowej.

Wnioskodawca – samorządowa instytucja kultury prowadząca działalność w … – będzie realizować projekt pn. „…”, współfinansowany ze środków publicznych. Projekt obejmuje działania inwestycyjne (budowlane, konserwatorskie i restauratorskie), których efektem będzie udostępnienie obiektów do działalności: kulturalnej, edukacyjnej, społecznej, turystycznej.

Po zakończeniu inwestycji staną się główną przestrzenią całorocznej aktywności społecznej i kulturalnej. Będą mogły być wykorzystane do prowadzenia warsztatów, spotkań senioralnych, zajęć dla dzieci i młodzieży, wydarzeń lokalnych, wystaw, projekcji, konferencji, targów, kiermaszy, koncertów oraz działań promujących lokalną historię, kulturę i rzemiosło. Będzie również przestrzeń gastronomiczna, która nie będzie wyłącznie funkcją komercyjną, lecz ma wspierać wydarzenia, warsztaty kulinarne, integrację mieszkańców i promocję tradycji kulinarnych regionu. Projekt nie ogranicza się do remontu zabytku, lecz tworzy nową, całoroczną funkcję społeczną, kulturalną i turystyczną. Po zakończeniu inwestycji infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do: działalności odpłatnej (opodatkowanej VAT), w szczególności:

sprzedaży biletów,

organizacji wydarzeń odpłatnych,

działalności komercyjnej w ograniczonym zakresie,

działalności nieodpłatnej (niepodlegającej VAT), obejmującej realizację misji publicznej:

wydarzenia bezpłatne,

działania edukacyjne.

1. Charakter kulturalny poszczególnych usług

1.1 Wydarzenia kulturalne

Wydarzenia kulturalne organizowane przez … stanowią i będą stanowiły usługi kulturalne. Ich celem jest tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury przez organizację wydarzeń związanych z historią, dziedzictwem, architekturą obronną, rzemiosłem, muzyką, teatrem, edukacją regionalną oraz popularyzacją historii … i … . Działalność kulturalna przejawia się w szczególności w organizacji koncertów, spektakli plenerowych, festiwali, wystaw, spotkań tematycznych, plenerów artystycznych, działań animacyjnych oraz wydarzeń lokalnych skierowanych do mieszkańców i turystów. Usługi te przyczyniają się do rozwijania i rozpowszechniania dorobku kulturalnego przez udostępnianie zabytku, tworzenie nowych form uczestnictwa w kulturze, angażowanie mieszkańców oraz rozwijanie oferty całorocznej.

1.2 Wydarzenia historyczne, w tym rekonstrukcje historyczne

Wydarzenia historyczne, w tym rekonstrukcje historyczne, stanowią i będą stanowiły usługi kulturalne, jeżeli ich celem jest prezentacja historii …, historii wojskowości, dziedzictwa …, I wojny światowej, historii miasta … oraz dziedzictwa … . Ich kulturalny charakter wynika z tego, że nie są organizowane wyłącznie jako rozrywka, lecz jako forma edukacji historycznej, ochrony pamięci i popularyzacji dziedzictwa. Rekonstrukcje historyczne będą realizować cel kulturalny poprzez scenariusze oparte na źródłach historycznych, komentarz edukacyjny, udział przewodników, grup rekonstrukcyjnych, historyków lub regionalistów oraz powiązanie wydarzeń z autentyczną przestrzenią zabytku.

1.3 Działalność edukacyjna: lekcje muzealne i warsztaty

Lekcje muzealne i warsztaty stanowią i będą stanowiły usługi kulturalne. Służą edukacji kulturalnej, historycznej, regionalnej i muzealnej. Ich celem jest upowszechnianie wiedzy o …, historii …, architekturze obronnej, rzemiosłach dawnych, technice wojskowej i dziedzictwie materialnym. Działalność edukacyjna będzie przejawiała się w szczególności w lekcjach muzealnych, warsztatach tematycznych, warsztatach rzemieślniczych, zajęciach dla szkół, seniorów, rodzin, grup zorganizowanych oraz uczestników wydarzeń kulturalnych.

2. Odniesienie do art. 43 ust. 19 ustawy o VAT

Wydarzenia kulturalne

Część wydarzeń kulturalnych może mieścić się w kategoriach czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, zwłaszcza jeżeli dotyczą odpłatnego wstępu na koncerty, spektakle, przedstawienia, imprezy artystyczne lub literackie. W takich przypadkach Wnioskodawca uwzględni ograniczenia wynikające z art. 43 ust. 19 ustawy o VAT. Jednocześnie warsztaty, zajęcia edukacyjne, działania animacyjne, spotkania, prelekcje i działania statutowe, których istotą jest aktywna edukacja lub upowszechnianie kultury, nie powinny być traktowane jako sam odpłatny wstęp na imprezę artystyczną.

Wydarzenia historyczne i rekonstrukcje

Wydarzenia historyczne i rekonstrukcje będą kwalifikowane zgodnie z ich rzeczywistym charakterem. Jeżeli uczestnik nabywa bilet na widowisko, inscenizację lub pokaz o charakterze wydarzenia plenerowego, może wystąpić ryzyko uznania tej czynności za wstęp do wydarzenia objętego wyłączeniem ze zwolnienia. Jeżeli natomiast rekonstrukcja jest elementem lekcji muzealnej, warsztatów, trasy edukacyjnej, oprowadzania albo programu edukacyjnego, zasadniczym świadczeniem będzie usługa kulturalno-edukacyjna, a nie samo bierne uczestnictwo w widowisku.

Lekcje muzealne i warsztaty

Lekcje muzealne i warsztaty zasadniczo nie będą kwalifikowane jako czynności wyłączone ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, jeżeli ich istotą będzie aktywna edukacja, praca warsztatowa, przekazywanie wiedzy, tworzenie prac, udział w ćwiczeniach i zajęciach tematycznych. Nie będą one typowym wstępem na koncert, spektakl, dyskotekę, park rozrywki ani wypożyczaniem wydawnictw.

3. Osiąganie zysków i przeznaczenie ewentualnej nadwyżki

Wnioskodawca nie zakłada systematycznego osiągania zysków z usług objętych pytaniami jako celu samego w sobie. … w … jest samorządową instytucją kultury, a jej działalność koncentruje się na realizacji zadań statutowych: ochronie, zachowaniu, udostępnianiu i popularyzacji dziedzictwa kulturowego. Ewentualna nadwyżka przychodów nad kosztami będzie przeznaczana w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, w szczególności na utrzymanie obiektu, poprawę jakości zwiedzania, działania edukacyjne, konserwację, rozwój ekspozycji, organizację wydarzeń, promocję oraz zwiększanie dostępności oferty.

4. Możliwość skorzystania z usługi przewodnickiej bez opłaty za wstęp

Co do zasady skorzystanie z usługi przewodnickiej podczas zwiedzania … będzie możliwe po nabyciu usługi wstępu do obiektu albo po nabyciu usługi zorganizowanego zwiedzania obejmującej wstęp i oprowadzanie. Usługa przewodnicka będzie funkcjonalnie związana ze zwiedzaniem obiektu i nie będzie dostępna jako samodzielna usługa oderwana od wstępu na teren … . Zwiedzający nabywa możliwość wejścia na teren zabytku i uczestnictwa w zorganizowanej trasie zwiedzania, a przewodnik stanowi element jakościowy, edukacyjny i kulturowy tej usługi.

5. Wydatki w ramach projektu „…”

W ramach projektu będą ponoszone wydatki inwestycyjne i zakupowe związane z rewitalizacją, adaptacją, modernizacją i wyposażeniem obiektów …, w szczególności:

opracowanie dokumentacji projektowej, kosztorysowej, konserwatorskiej, aplikacyjnej i studium wykonalności;

roboty budowlane, konserwatorskie, restauratorskie i adaptacyjne;

modernizacja i adaptacja obiektów na cele ekspozycyjne, edukacyjne, konferencyjne, warsztatowe, gastronomiczne i obsługi ruchu turystycznego;

budowa lub modernizacja trasy zwiedzania;

wykonanie infrastruktury technicznej, sanitarnej, elektrycznej, teletechnicznej, oświetleniowej i bezpieczeństwa;

zakup wyposażenia ekspozycyjnego, multimedialnego, edukacyjnego, warsztatowego i użytkowego;

zakup elementów małej architektury, oznakowania, tablic, systemów informacji i dostępności;

wydatki związane z dostosowaniem obiektów do potrzeb osób ze szczególnymi potrzebami;

wydatki na wyposażenie przestrzeni do prowadzenia odpłatnej działalności kulturalnej, edukacyjnej, turystycznej, gastronomicznej i konferencyjnej.

6. Wykorzystanie towarów i usług związanych z projektem

Towary i usługi nabywane w ramach projektu będą wykorzystywane do działalności tylko opodatkowanej VAT.

6.1. Czynności opodatkowane VAT

sprzedaż biletów wstępu;

odpłatne zwiedzanie z przewodnikiem;

odpłatne wydarzenia, koncerty, pokazy, rekonstrukcje, warsztaty i zajęcia;

wynajem powierzchni;

usługi konferencyjne, szkoleniowe i eventowe;

sprzedaż pamiątek, wydawnictw, gadżetów i produktów regionalnych;

usługi gastronomiczne lub odpłatne udostępnianie przestrzeni gastronomicznej;

odpłatne usługi dodatkowe, np. audioprzewodniki, wypożyczalnie, pakiety edukacyjne;

usługi kulturalne i edukacyjne;

lekcje muzealne, warsztaty i działania statutowe, których istotą jest edukacja kulturalna i historyczna;

udostępnianie przestrzeni w ramach zadań publicznych;

działania społeczne, integracyjne i kulturalne.

7. Wykorzystanie do działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza

Towary i usługi związane z projektem będą wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tj. do odpłatnej sprzedaży usług i towarów, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do realizacji nieodpłatnych zadań statutowych i publicznych. Wykorzystanie będzie miało zatem charakter mieszany.

8. Możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków

W części przypadków Wnioskodawca będzie miał obiektywną możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków do określonych rodzajów działalności. Będzie to następowało na podstawie dokumentacji projektowej, faktur, zakresu robót, przeznaczenia pomieszczeń, regulaminów korzystania z obiektów oraz ewidencji księgowej. Wydatki dotyczące sklepu, gastronomii, odpłatnego wynajmu lub płatnej przestrzeni eventowej mogą być przypisane do działalności opodatkowanej. Wydatki dotyczące bezpłatnych działań statutowych mogą być przypisane do działalności niepodlegającej. Natomiast wydatki dotyczące infrastruktury wspólnej, np. ciągów komunikacyjnych, oświetlenia, toalet, systemów bezpieczeństwa, dostępności, oznakowania i części wspólnych, mogą służyć jednocześnie kilku rodzajom działalności. W zakresie wydatków wspólnych, których nie da się obiektywnie przypisać wyłącznie do działalności gospodarczej, Wnioskodawca zastosuje właściwy sposób proporcjonalnego odliczenia VAT, w tym prewspółczynnik, jeżeli będzie wymagany.

9. Wykorzystanie do czynności opodatkowanych i zwolnionych w ramach działalności gospodarczej

W ramach działalności gospodarczej towary i usługi związane z projektem mogą być wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i do czynności zwolnionych z VAT. Czynności opodatkowane obejmą m.in. sprzedaż biletów, odpłatne zwiedzanie, wynajem, sprzedaż pamiątek, gastronomię i usługi komercyjne. Czynności zwolnione mogą obejmować te działania kulturalne lub edukacyjne, które spełnią przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT i nie będą objęte wyłączeniami z art. 43 ust. 19 ustawy o VAT.

10. Odrębne przyporządkowanie podatku naliczonego

Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję w sposób umożliwiający odrębne przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności opodatkowanych i zwolnionych, jeżeli będzie to obiektywnie możliwe. Jeżeli dane wydatki będą dotyczyły infrastruktury wspólnej, obsługującej jednocześnie czynności opodatkowane i zwolnione, Wnioskodawca zastosuje proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT. W przypadku wydatków służących jednocześnie działalności gospodarczej i działalności innej niż gospodarcza, zastosowanie może mieć również art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

11. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu będą wystawiane na Wnioskodawcę, tj. … w …, jeżeli to … w … będzie beneficjentem i realizatorem projektu.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1. Wydarzenia historyczne i rekonstrukcje historyczne

… w … będzie organizować wydarzenia historyczne, w tym rekonstrukcje historyczne, których przedmiotem będzie prezentowanie historii …, historii wojskowości, …, historii I wojny światowej, historii … oraz dziedzictwa … .

Wydarzenia te będą miały charakter usług kulturalnych, ponieważ ich bezpośrednim i zasadniczym celem będzie upowszechnianie dziedzictwa historycznego i kulturowego związanego z … i regionem … . Usługi będą realizowane przez przedstawienie wydarzeń historycznych, prezentację umundurowania, wyposażenia i obyczajów epoki, inscenizacje historyczne, komentarz edukacyjny oraz przekazywanie uczestnikom wiedzy o historii obiektu i regionu.

Działalność kulturalna będzie przejawiała się w szczególności przez:

przygotowywanie i prezentację inscenizacji oraz rekonstrukcji historycznych,

popularyzowanie wiedzy o historii … i jej znaczeniu dla dziedzictwa regionu,

ochronę, interpretację i udostępnianie dziedzictwa …,

prowadzenie działań edukacyjnych towarzyszących wydarzeniom,

angażowanie odbiorców w poznawanie materialnego i niematerialnego dziedzictwa kulturowego.

Usługi te będą przyczyniać się do rozwijania i rozpowszechniania dorobku kulturalnego, poprzez udostępnianie odbiorcom wiedzy historycznej, budowanie świadomości lokalnego dziedzictwa oraz popularyzację historii … i … .

Udział w wydarzeniach historycznych i rekonstrukcjach będzie odpłatny. Uczestnik będzie nabywał bilet uprawniający do wejścia na wydarzenie plenerowe/inscenizację/widowisko. Świadczenie będzie polegało na umożliwieniu uczestnictwa w wydarzeniu o charakterze widowiskowym, jak i możliwość zwiedzania całego obiektu (muzeum).

2. Wydarzenia, które nie stanowią usług kulturalnych

Za usługi kulturalne … nie uznaje następujących czynności:

wynajem powierzchni na cele komercyjne,

sprzedaż towarów, w tym pamiątek,

usługi gastronomiczne,

usługi reklamowe lub promocyjne.

Czynności te nie służą bezpośrednio tworzeniu, upowszechnianiu ani ochronie kultury, lecz mają charakter handlowy, gastronomiczny, najmu lub inny komercyjny.

3. Czynności objęte art. 43 ust. 19 ustawy o VAT

… wskazuje, że:

1. odpłatne koncerty, spektakle, widowiska, samodzielnie biletowane inscenizacje historyczne — stanowią usługi polegające na odpłatnym wstępie na imprezy artystyczne/widowiska i należą do czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT. W konsekwencji nie korzystają one ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

2. Lekcje muzealne i warsztaty organizowane przez … nie są usługami wstępu na koncert, spektakl, imprezę artystyczną ani inną czynnością wskazaną w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT. Ich istotą jest czynny udział uczestników w zajęciach edukacyjnych, przekazywanie wiedzy historycznej, wykonywanie zadań, praca warsztatowa i bezpośredni kontakt z edukatorem. Wejście na teren muzeum jest kluczowym, nierozerwalnym elementem z lekcjami muzealnymi i warsztatami (płatność pobierana jest w formie biletu wstępu). W konsekwencji nie korzystają one ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

4. Sposób wykorzystania towarów i usług nabywanych w ramach projektu

Projekt pn. „…” będzie realizowany przez … w …, będącą jego beneficjentem.

Towary i usługi nabywane w VAT m.in:

odpłatne zwiedzanie,

sprzedaż biletów na wydarzenia nieobjęte zwolnieniem,

wynajem powierzchni,

sprzedaż pamiątek,

gastronomia,

usługi komercyjne,

lekcje muzealne oraz warsztaty i działania kulturalne nierozerwalnie związane z biletem wstępu na teren muzeum,

płatne działania statutowe.

W przypadku wydatków służących wyłącznie działalności gospodarczej … będzie mogła bezpośrednio przypisać je do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Do wydatków, które będzie można przyporządkować bezpośrednio, należą w szczególności:

zakup towarów przeznaczonych do sprzedaży w sklepie z pamiątkami,

wyposażenie punktu gastronomicznego,

wyposażenie przestrzeni przeznaczonej wyłącznie do odpłatnego wynajmu.

Wydatki dotyczące infrastruktury wspólnej, służącej zarówno działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż gospodarcza, nie będą mogły zostać przypisane bezpośrednio w całości do działalności gospodarczej. Do tych wydatków należą:

rewitalizacja ciągów komunikacyjnych, pieszych,

remont ogólnodostępnej infrastruktury,

instalacje i wyposażenie wspólnych części obiektu.

5. Faktury dokumentujące wydatki projektowe

Projekt pn. „…” będzie realizowany przez … w … . Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą dokumentowane fakturami wystawionymi na: … w ., ul. …, NIP … .

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

1. Odpłatne koncerty, spektakle, widowiska, samodzielnie biletowane inscenizacje historyczne — stanowią usługi polegające na odpłatnym wstępie na imprezy artystyczne/widowiska i należą do czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT. W konsekwencji nie korzystają one ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

2. Lekcje muzealne i warsztaty organizowane przez … nie są usługami wstępu na koncert, spektakl, imprezę artystyczną ani inną czynnością wskazaną w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT. Ich istotą jest czynny udział uczestników w zajęciach edukacyjnych, przekazywanie wiedzy historycznej, wykonywanie zadań, praca warsztatowa i bezpośredni kontakt z edukatorem. Wejście na teren muzeum jest kluczowym, nierozerwalnym elementem z lekcjami muzealnymi i warsztatami (płatność pobierana jest w formie biletu wstępu). W konsekwencji nie korzystają one ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

3. Lekcje muzealne i warsztaty są częścią usługi odpłatnego wstępu na teren …, który jest możliwy na podstawie zakupionego biletu wstępu. Bilety wstępu nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

W zakresie sposobu wykorzystania towarów i usług nabywanych w ramach projektu wskazali Państwo:

Projekt pn. „…” będzie realizowany przez … w …, będącą jego beneficjentem.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT m.in:

odpłatne zwiedzanie,

odpłatne zajęcia edukacyjne,

sprzedaż biletów na wydarzenia nieobjęte zwolnieniem,

wynajem powierzchni,

lekcje muzealne oraz warsztaty i działania kulturalne nierozerwalnie związane z biletem wstępu na teren muzeum,

płatne działania statutowe.

W przypadku wydatków służących wyłącznie działalności gospodarczej … będzie mogła bezpośrednio przypisać je do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Do wydatków, które będzie można przyporządkować bezpośrednio, należą w szczególności:

rewitalizacja budynków, których funkcja związana jest z prowadzeniem działalności odpłatnej,

wyposażenie przestrzeni i budynków związane jest z prowadzeniem działalności odpłatnej.

Wydatki dotyczące infrastruktury wspólnej, służącej zarówno działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż gospodarcza, nie będą mogły zostać przypisane bezpośrednio w całości do działalności gospodarczej. Do tych wydatków należą:

rewitalizacja ciągów komunikacyjnych, pieszych,

remont ogólnodostępnej infrastruktury,

instalacje i wyposażenie wspólnych części obiektu.

Powyższe uzupełnienia związane są z koniecznością doprecyzowania wcześniej opisanych usług oraz poprawą błędnego przypisania usług niezwiązanych z realizowanym projektem.

Pytania

1. (we wniosku oznaczone nr 2) Czy organizacja wydarzeń kulturalnych i historycznych, w tym rekonstrukcji historycznych, realizowanych przez samorządową instytucję kultury w ramach działalności statutowej, może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 43 ust. 19 ustawy o VAT?

2. (we wniosku oznaczone nr 3 ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) Czy odpłatne lekcje muzealne i warsztaty historyczne, organizowane przez … w … w ramach działalności statutowej, których istotą jest aktywna edukacja uczestników, przekazywanie wiedzy o historii i dziedzictwie kulturowym oraz wykonywanie zadań warsztatowych, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, przy uwzględnieniu art. 43 ust. 19 tej ustawy?

3. (we wniosku oznaczone nr 4) Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu „…” w zakresie, w jakim towary i usługi nabyte w ramach projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, z zastosowaniem odpowiednio art. 86 ust. 1 , art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania nr 2 (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydarzenia kulturalne i historyczne, w tym rekonstrukcje historyczne, mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, jeżeli są realizowane przez samorządową instytucję kultury w ramach działalności statutowej, służą upowszechnianiu kultury i dziedzictwa oraz nie mieszczą się w wyłączeniach z art. 43 ust. 19 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawca przyjmuje, że w przypadku wydarzeń polegających na odpłatnym wstępie na koncerty, spektakle, przedstawienia lub imprezy artystyczne może wystąpić wyłączenie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Zdaniem Wnioskodawcy, wyłącznie te wydarzenia kulturalne i historyczne, które zostały opisane w niniejszym uzupełnieniu jako usługi kulturalne, realizowane przez samorządową instytucję kultury w ramach działalności statutowej i nieobjęte katalogiem wyłączeń z art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT. Natomiast odpłatne wydarzenia wskazane przez Wnioskodawcę jako wstęp na koncert, spektakl, widowisko lub imprezę artystyczną nie korzystają z tego zwolnienia.

Stanowisko do pytania nr 3 (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne lekcje muzealne i warsztaty historyczne nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT. Są one usługami kulturalnymi świadczonymi przez samorządową instytucję kultury w ramach działalności statutowej. Ich celem jest upowszechnianie kultury, historii oraz dziedzictwa …, … i … . Usługi te mają charakter odpłatnego wstępu, ich istotą jest aktywna edukacja, praca warsztatowa, przekazywanie wiedzy i udział uczestników w zajęciach.

Stanowisko do pytania nr 4 (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach projektu „…” w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków projektu będzie przysługiwać wyłącznie w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W odniesieniu do wydatków, które można obiektywnie i bezpośrednio przypisać do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. W odniesieniu do wydatków wspólnych, służących jednocześnie działalności gospodarczej i działalności innej niż gospodarcza, Wnioskodawca zastosuje zasady określone w art. 86 ust. 2a i następnych ustawy o VAT. W odniesieniu do wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi oraz zwolnionymi Wnioskodawca zastosuje proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe w zakresie:

zwolnienia od podatku na podstawie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 43 ust. 19 ustawy, organizacji wydarzeń kulturalnych i historycznych, w tym rekonstrukcji historycznych,

braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy działalności, dla lekcji muzealnych i warsztatów będących częścią usługi odpłatnego wstępu na teren …,

prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu „…” w zakresie, w jakim towary i usługi nabyte w ramach projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, z zastosowaniem odpowiednio art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ustawy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Jednocześnie stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 19 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1) usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2) wstępu:

a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4) usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5) działalności agencji informacyjnych;

6) usług wydawniczych;

7) usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8) usług ochrony praw.

Analizując powołane wyżej regulacje dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, w zakresie usług kulturalnych zauważenia wymaga, że warunkiem zastosowania ww. zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, jak również przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Odnosząc się do zwolnienia od podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy wskazania wymaga, że przepis ten stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), który stanowi, że;

Państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Określając katalog podmiotów, które mogą na podstawie odrębnych przepisów zostać uznane za instytucje o charakterze kulturalnym, w rozumieniu cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, należy przywołać regulacje ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 457 ze zm.), definiujące pojęcie działalności kulturalnej, jak i krąg podmiotów, które mogą tę działalność prowadzić.

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Przepis art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej stanowi, że:

Działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Zgodnie z art. 10 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

1. Podmioty tworzące instytucje kultury, o których mowa w art. 8 i 9, zwane są dalej organizatorami.

2. Ilekroć w ustawie jest mowa o instytucji kultury bez bliższego określenia - należy przez to rozumieć zarówno państwową, jak i samorządową instytucję kultury.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że wypełniają Państwo przesłankę podmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, są Państwo samorządową instytucją kultury, wpisaną do rejestru instytucji kultury i funkcjonującą na podstawie statutu nadanego przez organizatora – jednostkę samorządu terytorialnego. Zgodnie ze statutem, celem Państwa działalności jest prowadzenie działalności kulturalnej polegającej na ochronie, zachowaniu oraz upowszechnianiu dziedzictwa kulturowego oraz edukacji historycznej.

Wobec powyższego ustalenia wymaga, czy ww. usługi objęte zakresem wniosku wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Treść tego przepisu wyraźnie wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą wyłącznie usługi kulturalne oraz dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle z tymi usługami związana.

Ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić na podstawie dostępnej metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, można stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość, itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmüller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” można zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura”, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie zatem z regułami wykładni prawa, w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu, w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost lub pośrednio odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższy akt prawny nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Właściwym więc wydaje się przyjęcie, że kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanych z twórczością artystyczną (np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym).

Zatem, za usługi kulturalne można uznać usługi polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Wskazali Państwo, że w ramach działalności statutowej organizują Państwo:

wydarzenia kulturalne, które stanowią i będą stanowiły usługi kulturalne. Ich celem jest tworzenie, upowszechnianie i ochrona kultury przez organizację wydarzeń związanych z historią, dziedzictwem, architekturą obronną, rzemiosłem, muzyką, teatrem, edukacją regionalną oraz popularyzacją historii … i … . Działalność kulturalna przejawia się w szczególności w organizacji koncertów, spektakli plenerowych, festiwali, wystaw, spotkań tematycznych, plenerów artystycznych, działań animacyjnych oraz wydarzeń lokalnych skierowanych do mieszkańców i turystów. Usługi te przyczyniają się do rozwijania i rozpowszechniania dorobku kulturalnego przez udostępnianie zabytku, tworzenie nowych form uczestnictwa w kulturze, angażowanie mieszkańców oraz rozwijanie oferty całorocznej.

wydarzenia historyczne, w tym rekonstrukcje historyczne, których przedmiotem będzie prezentowanie historii .., historii wojskowości, …, historii I wojny światowej, historii … oraz dziedzictwa … . Wydarzenia te będą miały charakter usług kulturalnych, ponieważ ich bezpośrednim i zasadniczym celem będzie upowszechnianie dziedzictwa historycznego i kulturowego związanego z … i regionem … . Usługi będą realizowane przez przedstawienie wydarzeń historycznych, prezentację umundurowania, wyposażenia i obyczajów epoki, inscenizacje historyczne, komentarz edukacyjny oraz przekazywanie uczestnikom wiedzy o historii obiektu i regionu.

Działalność kulturalna będzie przejawiała się w szczególności przez:

- przygotowywanie i prezentację inscenizacji oraz rekonstrukcji historycznych,

- popularyzowanie wiedzy o historii … i jej znaczeniu dla dziedzictwa regionu,

- ochronę, interpretację i udostępnianie dziedzictwa …,

- prowadzenie działań edukacyjnych towarzyszących wydarzeniom,

- angażowanie odbiorców w poznawanie materialnego i niematerialnego dziedzictwa kulturowego.

Usługi te będą przyczyniać się do rozwijania i rozpowszechniania dorobku kulturalnego, poprzez udostępnianie odbiorcom wiedzy historycznej, budowanie świadomości lokalnego dziedzictwa oraz popularyzację historii … i … .

działalność edukacyjna: lekcje muzealne i warsztaty, które będą stanowiły usługi kulturalne. Służą edukacji kulturalnej, historycznej, regionalnej i muzealnej. Ich celem jest upowszechnianie wiedzy o …, historii …, architekturze obronnej, rzemiosłach dawnych, technice wojskowej i dziedzictwie materialnym. Działalność edukacyjna będzie przejawiała się w szczególności w lekcjach muzealnych, warsztatach tematycznych, warsztatach rzemieślniczych, zajęciach dla szkół, seniorów, rodzin, grup zorganizowanych oraz uczestników wydarzeń kulturalnych.

Ponadto – jak Państwo wskazali - ewentualna nadwyżka przychodów nad kosztami będzie przeznaczana w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, w szczególności na utrzymanie obiektu, poprawę jakości zwiedzania, działania edukacyjne, konserwację, rozwój ekspozycji, organizację wydarzeń, promocję oraz zwiększanie dostępności oferty.

Analiza powyższego prowadzi zatem do wniosku, że zgodnie z wyżej przedstawioną charakterystyką terminu „kultura”, organizowane przez Państwa usługi w postaci:

wydarzeń kulturalnych,

wydarzeń historycznych, w tym rekonstrukcji historycznych,

działalności edukacyjnej: lekcji muzealnych i warsztatów,

stanowią usługi kulturalne, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Jednocześnie wskazali Państwo, że:

część wydarzeń kulturalnych mieści się w kategoriach czynności wymienionych w art. 43 ust. 19 ustawy, zwłaszcza jeżeli dotyczą odpłatnego wstępu na koncerty, spektakle, przedstawienia, imprezy artystyczne lub literackie,

wydarzenia historyczne i rekonstrukcje będą kwalifikowane zgodnie z ich rzeczywistym charakterem. Uczestnik będzie nabywał bilet uprawniający do wejścia na wydarzenie plenerowe/inscenizację/widowisko. Świadczenie będzie polegało na umożliwieniu uczestnictwa w wydarzeniu o charakterze widowiskowym, jak i możliwość zwiedzania całego obiektu (muzeum),

w przypadku lekcji muzealnych i warsztatów wejście na teren muzeum jest kluczowym, i nierozerwalnym elementem - płatność pobierana jest w formie biletu wstępu.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 19 ustawy – jeżeli usługa kulturalna stanowi jednocześnie usługę wstępu, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku do towarów i usług. Dlatego kluczowe w analizowanej sprawie jest rozstrzygnięcie czy usługi świadczone przez Państwa mają charakter usług wstępu.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Podkreślenia wymaga, że obecnie nie budzi już wątpliwości, że dla zdefiniowania pojęcia „wstępu” nie ma znaczenia czy możliwość wejścia, czy uczestnictwa w danym wydarzeniu dotyczy uczestnictwa czynnego czy biernego.

Pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo zauważenia wymaga, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, na siłownię – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Zatem, w odniesieniu do organizowanych przez Państwa wydarzeń kulturalnych oraz wydarzeń historycznych i rekonstrukcji, mieszczących się w kategorii usług wstępu wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 2 lit. a) ustawy, tj. wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego, zastosowanie znajdzie przesłanka zawarta w ww. przepisie, wyłączająca możliwość zwolnienia od podatku usług kulturalnych.

W konsekwencji powyższego świadczone przez Państwa – jako samorządową instytucję kultury – usługi kulturalne w postaci wydarzeń kulturalnych i historycznych, w tym rekonstrukcji historycznych, nieobjęte katalogiem wyłączeń z art. 43 ust. 19 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Natomiast usługi w postaci wydarzeń kulturalnych oraz wydarzeń historycznych i rekonstrukcji, mieszczące się w kategorii usług wstępu (w tym odpłatny wstęp na koncerty, spektakle, przedstawienia, imprezy artystyczne lub literackie) nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisu.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznałem za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do lekcji muzealnych i warsztatów objętych zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 3 wskazania wymaga, że jakkolwiek opisane we wniosku lekcje muzealne i warsztaty wpisują się w definicję usług kulturalnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, to - jak wskazali Państwo we wniosku – lekcje muzealne i warsztaty są częścią usługi odpłatnego wstępu na teren …, który jest możliwy na podstawie zakupionego biletu wstępu.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji świadczenia kompleksowego. Niemniej, katalog przesłanek, które należy brać pod uwagę, w celu oceny, czy dane czynności stanowią świadczenie złożone, może być wyinterpretowany z wyroków TSUE oraz polskich sądów administracyjnych. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,

poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,

kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,

kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Jak Państwo wskazali, lekcje muzealne i warsztaty są częścią usługi odpłatnego wstępu na teren … oraz stanowią kluczowy i nierozerwalny element wejścia na teren … . Zatem w świetle wskazanych okoliczności ww. lekcje muzealne i warsztaty stanowią element kompleksowej usługi wstępu na teren … .

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, nie ma zastosowania do usług wymienionych w art. 43 ust. 19 pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego, skoro świadczone przez Państwa lekcje muzealne i warsztaty stanowią – w świetle wskazanych okoliczności - element usługi głównej w zakresie wstępu, niekorzystającej ze zwolnienia z podatku, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, w związku z wyłączeniem na podstawie art. art. 43 ust. 19 pkt 2 ustawy, to ww. usługi lekcji muzealnych i warsztatów również nie mogą korzystać z ww. zwolnienia od podatku VAT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 uznałem za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy zauważenia wymaga, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie

w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności

i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

- eksportu towarów,

- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji, powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

W myśl § 2 pkt 12 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych samorządowej instytucji kultury – rozumie się przez to przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia:

Przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury – używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Stosowanie do § 8 rozporządzenia:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy ma zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ww. przepis wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatna działalność statutowa. W celach działalności gospodarczej mieścić się będą również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej („towarzyszące” tej działalności), niezależnie od tego czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie VAT.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Jeżeli zatem nabywane towary i usługi służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji, gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z ww. art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Będą Państwo realizować projekt pn. „…”. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu będą wystawiane na Państwa. Projekt obejmuje działania inwestycyjne (budowlane, konserwatorskie i restauratorskie), których efektem będzie udostępnienie obiektów do działalności: kulturalnej, edukacyjnej, społecznej, turystycznej.

Po zakończeniu inwestycji staną się główną przestrzenią całorocznej aktywności społecznej i kulturalnej. Będą mogły być wykorzystane do prowadzenia warsztatów, spotkań senioralnych, zajęć dla dzieci i młodzieży, wydarzeń lokalnych, wystaw, projekcji, konferencji, targów, kiermaszy, koncertów oraz działań promujących lokalną historię, kulturę i rzemiosło. Towary i usługi związane z projektem będą wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tj. do odpłatnej sprzedaży usług i towarów, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do realizacji nieodpłatnych zadań statutowych i publicznych.

W przypadku wydatków służących wyłącznie działalności gospodarczej będą Państwo mogli bezpośrednio przypisać je do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Natomiast wydatki dotyczące infrastruktury wspólnej, służącej zarówno działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż gospodarcza, nie będą mogły zostać przypisane bezpośrednio w całości do działalności gospodarczej. Jednocześnie, jak Państwo wskazali, w ramach działalności gospodarczej towary i usługi związane z projektem będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i do czynności zwolnionych z VAT.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć można zatem w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”, w myśl art. 86 ust. 2a ustawy.

Ponadto w sytuacji, gdy w ramach działalności gospodarczej, oprócz czynności opodatkowanych, występują także czynności zwolnione od podatku, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Przedstawione okoliczności sprawy prowadzą do wniosku, że towary i usługi nabywane w związku z realizowanym projektem będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych oraz zwolnionych), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu). Wobec powyższego obowiązkiem Państwa w pierwszej kolejności będzie przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którą te wydatki są związane.

Wskazali Państwo, że w przypadku wydatków służących wyłącznie działalności gospodarczej … będzie mogła bezpośrednio przypisać je do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W kontekście powyższego w odniesieniu do tej części wydatków poniesionych na zakup towarów i usług w ramach realizacji ww. projektu, które będą mieli Państwo możliwość przypisania do działalności gospodarczej i wykonywanych czynności opodatkowanych, będzie Państwu przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia. Prawo to nie będzie przysługiwało od zakupionych towarów i usług w ramach realizacji ww. projektu, które będą mieli Państwo możliwość przypisania do działalności gospodarczej i wykonywanych czynności zwolnionych. Jednocześnie podatek naliczony od towarów i usług przypisanych bezpośrednio do działalności gospodarczej i wykorzystywanych do czynności opodatkowanych i zwolnionych – w sytuacji, gdy nie będą Państwo mieli możliwości odrębnego przyporządkowania do poszczególnych ww. czynności, będzie podlegał odliczeniu przy zastosowaniu przepisów art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do tej części wydatków poniesionych na zakup towarów i usług, wykorzystywanych przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych oraz zwolnionych), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu), w sytuacji gdy nie będą Państwo mieli możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to w pierwszej kolejności będą Państwo zobowiązani, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy, do obliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, przy uwzględnieniu przepisów § 4 ust. 1 rozporządzenia. Następnie, w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi będą wykorzystywane również do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług, powinni Państwo zastosować przepisy art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie:

zwolnienia od podatku na podstawie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 43 ust. 19 ustawy, organizacji wydarzeń kulturalnych i historycznych, w tym rekonstrukcji historycznych,

braku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy dla lekcji muzealnych i warsztatów będących częścią usługi odpłatnego wstępu na teren …,

prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu „…” w zakresie, w jakim towary i usługi nabyte w ramach projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT, z zastosowaniem odpowiednio art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ustawy.

W pozostałym zakresie wniosek zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.