Wliczanie do limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT usługi udzielania korepetycji z języków obcych i innych przedmiotów oraz usługi organizacji wydarzeń kulturalnych

Interpretacja indywidualna

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi edukacyjnej polegającej na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa wart. 113 ust. 1 ustawy,

nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi edukacyjnej polegającej na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy,

prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi organizacji wydarzeń kulturalnych oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 22 lipca 2025 r. (data wpływu 28 lipca 2025 r.) oraz pismem z 26 sierpnia 2025 r. (data wpływu 1 września 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Fundacja (...) (dalej również jako Fundacja lub Wnioskodawca) została założona w 2024 r.

Do chwili obecnej nie posiada statusu podatnika VAT czynnego z uwagi na nieprzekroczenie limitu sprzedaży, o którym mowa wart. 113 ust. 1i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku (tj. Dz.U z 2024 r., poz. 361 ze zm.).

Fundacja posiada status przedsiębiorstwa socjalnego. Jej aktywność skupia się natomiast wokół realizowania zadań edukacyjnych poprzez korepetycje dla uczniów, organizacji wydarzeń kulturalnych oraz działalności komercyjnej jaką jest działalność promocyjna i reklamowa.

Zgodnie ze statutem celem fundacji jest realizacja działań w zakresie:

A. Prawa oświatowego z art. 170 (Dz. U. z 2021 r. poz. 1082),

B. Prawa oświatowego z art. 86 (Dz. U. z 2023.900 t.j.),

C. Prawa kulturalnego art. 50 (Dz. U. z 2023.0.901 t.j.),

D. Prawa kulturalnego art. 1 (Dz. U. z 2020.194 t.j.),

E. Krzewienia kultury i sztuki w społeczeństwie polskim,

F. Wspierania rozwoju polskiego szkolnictwa artystycznego,

G. Prowadzenia szerokiej działalności edukacyjnej dla różnych grup odbiorców w zakresie edukacji artystycznej, humanistycznej, społecznej oraz edukacji przez sztukę,

H. Podtrzymywania i upowszechniania tradycji narodowej, pielęgnowanie polskości oraz rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej,

I. Działalności na rzecz integracji społecznej i pomocy społecznej,

J. Wspierania działalności instytucji kultury i szkół artystycznych,

K. Promocji utalentowanych muzyków, artystów i zespołów,

L. Wspierania działalności popularyzatorskiej i edukacyjnej w dziedzinie muzyki, kultury i sztuki,

M. Prowadzenia działalności oświatowej na terytorium rzeczpospolitej polski na mocy aktualnie obowiązujących przepisów prawa oświatowego,

N. Promocji oraz wspierania pozostałych dziedzin kultury i sztuki, w tym przede wszystkim: fotografii, filmografii, literatury, tańca, sztuk plastycznych (między innymi: malarstwo, rysunek, rzeźba) i innych dziedzin których efektem są utwory, dzieła materialne i niematerialne uznawane jako dzieła sztuki,

O. Mecenatu artystycznego,

P. Produkcji i sprzedaży dzieł sztuki oraz innych produktów materialnych i niematerialnych powiązanych z celami fundacji,

Q. Pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób,

R. Wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej,

S. Tworzenia warunków do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych wspólnoty samorządowej,

T. Udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej oraz zwiększania świadomości prawnej społeczeństwa,

U. Działalności na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym,

V. Działalności charytatywnej,

W. Podtrzymywania i upowszechniania tradycji narodowej, pielęgnowania polskości oraz rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej,

X. Działalności na rzecz mniejszości narodowych i etnicznych oraz języka regionalnego,

Y. Działalności na rzecz integracji cudzoziemców,

Z. Ochrony i promocji zdrowia, w tym działalności leczniczej w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej(Dz. U. z 2020 r. poz. 295 i 567),

AA. Działalności na rzecz osób niepełnosprawnych,

BB. Promocji zatrudnienia i aktywizacji zawodowej osób pozostających bez pracy i zagrożonych zwolnieniem z pracy.

CC. Działalności na rzecz równych praw kobiet i mężczyzn,

DD. Działalności na rzecz osób w wieku emerytalnym,

EE. Działalności wspomagającej rozwój gospodarczy, w tym rozwój przedsiębiorczości,

FF. Działalności wspomagającej rozwój techniki, wynalazczości i innowacyjności oraz rozpowszechnianie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych w praktyce gospodarczej,

GG. Wspierania i upowszechniania kultury fizycznej,

HH. Ekologii i ochrony zwierząt oraz ochrony dziedzictwa przyrodniczego,

II. Turystyki i krajoznawstwa,

JJ. Porządku i bezpieczeństwa publicznego,

KK. Upowszechniania i ochrony wolności i praw człowieka oraz swobód obywatelskich, a także działań wspomagających rozwój demokracji,

LL. Udzielania nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego,

MM. Ratownictwa i ochrony ludności,

NN. Pomocy ofiarom katastrof, klęsk żywiołowych, konfliktów zbrojnych i wojen w kraju i za granicą,

OO. Upowszechniania i ochrony praw konsumentów,

PP. Działalności na rzecz integracji europejskiej oraz rozwijania kontaktów i współpracy między społeczeństwami,

QQ. Promocji i organizacji wolontariatu,

RR. Pomocy Polonii i Polakom za granicą,

SS. Działalności na rzecz kombatantów i osób represjonowanych,

TT. Działalności na rzecz weteranów i weteranów poszkodowanych w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o weteranach działań poza granicami państwa (Dz. U. z 2019 r. poz. 1569 i 1726),

UU. Promocji Rzeczypospolitej Polskiej za granicą,

VV. Działalności na rzecz rodziny, macierzyństwa, rodzicielstwa, upowszechniania i ochrony praw dziecka,

WW. Przeciwdziałania uzależnieniom i patologiom społecznym,

XX. Promocji i organizacji wolontariatu.

Wszelkie działania Fundacji mogą być świadczone nieodpłatnie odpłatnie lub w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie, fundacja realizuje swoje cele przez odpłatne i nieodpłatne działania pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, które wynikają z ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. , w szczególności w zakresie:

a) współpracy z muzeami oraz innymi instytucjami kultury w zakresie upowszechniania zbiorów sztuki,

b) współpracy z wybitnymi autorytetami nauki, kultury i sztuki, a także z ośrodkami naukowymi, uczelniami i mediami;

c) tworzenia kursów wspierających edukację z zakresu sztuki i szeroko rozumianej wrażliwości społecznej,

d) upowszechniania wiedzy na temat sposobów wychowania dzieci ich aktywizacji w zakresie kultury, sztuki i sportu,

e) organizacja usług społecznych świadczonych w interesie ogółu,

f) tworzenia materiałów edukacyjnych na temat sztuki, m.in. dla uczniów i nauczycieli,

g) współpracy i wsparcia działalności innych organizacji rządowych oraz pozarządowych, działających w podobnym obszarze,

h) aplikowania do innych instytucji, w tym Unii Europejskiej, o fundusze i dotacje na wsparcie celów statutowych Fundacji i realizację programów finansowanych przez te podmioty,

i) prowadzenia placówek artystycznych, ognisk artystycznych umożliwiających rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych,

j) promowania dobrych wzorców w zakresie wspierania kultury i sztuki na poziomie lokalnym, regionalnym i międzynarodowym,

k) ułatwienia i zwiększania dostępu społeczeństwa do kultury i sztuki, dóbr dziedzictwa narodowego oraz rozwój świadomości kulturowej,

l) organizacji konkursów, warsztatów, festiwali, wystaw i innych wydarzeń związanych z promocją kultury, sztuki i sportu,

m)upowszechniania informacji i wiedzy na temat kultury i sztuki szerokiej publiczności m.in. poprzez prowadzenie portalu internetowego,

n) współpracy z różnego rodzaju mediami m.in. z czasopismami artystycznymi, radiem i telewizją i twórcami internetowymi,

o) tworzenia i upowszechniania materiałów edukacyjnych na temat sztuki w różnych formach,

p) tworzenia udogodnień w celu ułatwiania dostępu do kultury i sztuki osobom, które mają ten dostęp utrudniony, m.in. niepełnosprawnym i wykluczonym,

q) promocji i pomocy w rozwoju karier osób twórczo uzdolnionych,

r) zrzeszania wolontariuszy popierających ideę Fundacji oraz organizowanie zajęć dla wolontariuszy,

s) podtrzymywania i upowszechniania narodowych tradycji,

t) działalności na rzecz osób w wieku emerytalnym,

u) działalności wspomagającej rozwój wspólnot i społeczności lokalnych, pobudzanie aktywności obywatelskiej,

v) działalności na rzecz ochrony środowiska,

w) finansowania lokalnych artystów i podmiotów związanych z kulturą, sztuką i aktywnością społeczną,

x) finansowania działań i dzieł artystycznych oraz ich promocji i sprzedaży, finansowania produkcji oraz sprzedaży innych produktów powiązanych z celami Fundacji,

y) organizacji konkursów i olimpiad naukowych, konferencji, seminariów, sympozjów, warsztatów i szkoleń oraz innych form działalności oświatowej i informacyjnej.

Z uwagi na fakt, że Fundacja powzięła wątpliwość, czy realizowane przez nią czynności wchodzące w zakres działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, mogą korzystać ze zwolnień przedmiotowych, wydanie interpretacji jest niezbędne dla ustalania wartości sprzedaży, powyżej której Wnioskodawca będzie zobligowany do rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

I tak w pierwszej kolejności wątpliwość dotyczy usług edukacyjnych w postaci kursów oraz korepetycji indywidulanych i grupowych świadczonych na rzecz uczniów przez wykwalifikowanych nauczycieli. Korepetycje oraz kursy mogą być realizowane zarówno z języków obcych, jak i innych przedmiotów.

Korepetycje stanowią działalność odpłatną Fundacji, z której dochody przeznaczone są na cele statutowe.

Ponadto, Fundacja w ramach działalności odpłatnej jest organizatorem imprez kulturalnych np. koncertów, spotkań autorskich, z których to działań dochody również przeznaczone są na działalność statutową Fundacji.

W ramach umowy na organizację wydarzeń, np. koncertów Fundacja zamierza przenosić na Zamawiającego autorskie i pokrewne prawa majątkowe do wszystkich utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o Prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2021.1062 t.j. z dnia 2021.06.14 ze zm.), jak również zezwala Zamawiającemu na korzystanie z opracowań utworów oraz ich przeróbek oraz na rozporządzanie tymi opracowaniami wraz z przeróbkami - tj. udziela Zamawiającemu praw zależnych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W uzupełnieniu wniosku z 22 lipca 2025 r., w odpowiedzi na poszczególne pytania, wskazali Państwo następujące informacje.

W odpowiedzi na pytanie nr 1: czy są Państwo jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo oświatowe, oraz czy świadczone przez Państwa usługi w zakresie udzielania korepetycji z języków obcych oraz innych przedmiotów stanowią usługi w zakresie kształcenia,

a) jeżeli tak, to czy posiadają Państwo zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe, wskazali Państwo:

„Nie, Fundacja nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo oświatowe, zaś świadczone przez Fundację usługi w zakresie udzielania korepetycji z języków obcych oraz innych przedmiotów nie stanowią usługi w zakresie kształcenia.

Fundacja nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe.”

W odpowiedzi na pytanie nr 2: czy posiadają Państwo status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego, wskazali Państwo:

„Fundacja nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.”

W odpowiedzi na pytanie nr 3: jaki jest zakres korepetycji udzielanych przez zatrudnionych przez Państwa nauczycieli, jakie przedmioty są nauczane w ramach tych korepetycji - proszę wskazać z jakich dziedzin są udzielane korepetycje, wskazali Państwo:

„Zakres udzielanych korepetycji: matematyka, j. polski, chemia, j. angielski, biologia.”

W odpowiedzi na pytanie nr 4: na jakim poziomie nauczania świadczą Państwo usługi korepetycji, czy jest to nauczanie na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym, wskazali Państwo:

„Fundacja świadczy usługi korepetycji na różnych poziomach nauczania. Poziomy nauczania są dopasowane pod konkretnego ucznia. Fundacja realizuje usługi na rzecz uczniów ze szkół podstawowych, ponadpodstawowych oraz wyższych (np. na rzecz uczennicy, która doszkala się na egzamin na studia z chemii).”

W odpowiedzi na pytanie nr 5: kto jest stroną umów na świadczenie usług udzielania korepetycji w zakresie języków obcych oraz innych przedmiotów zawieranych z uczniami (względnie ich rodzicami lub opiekunami prawnymi) - proszę jednoznacznie wskazać czy umowy te są zawierane przez Państwa (Fundację (...)), czy też umowy te są zawierane przez zatrudnionych przez Państwa nauczycieli, wskazali Państwo:

„Umowy zawierane są przez Fundację i Fundacja jest stroną umów.”

W odpowiedzi na pytanie nr 6: czy nauczyciele udzielający korepetycji są zatrudnieni przez Państwa na podstawie umowy o pracę, czy też współpracują Państwo z nauczycielami na podstawie innej umowy (jeśli na podstawie innej umowy, proszę wskazać jakiej), wskazali Państwo:

„Nauczyciele udzielający korepetycji zatrudnieni są na umowę zlecenia. Od umów tych odprowadzane są podatki oraz należne składki do ZUS.”

W odpowiedzi na pytanie nr 7: czy usługi polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz innych przedmiotów są realizowane na rzecz osób dorosłych, tj. na rzecz osób, które nie pobierają czynnej nauki na żadnym z poziomów edukacji - jeśli tak, proszę wskazać:

b) czy usługi te stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, tj. czy obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, bądź nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych,

c) czy udzielane korepetycje są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, jeśli tak, proszę wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady wynikają,

d) czy świadczone usługi są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego,

e) czy świadczone usługi są w całości albo w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r.(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.), zwanej dalej ustawą o finansach publicznych,

f) czy w zakresie prowadzonych usług udzielania korepetycji działają Państwo pod kontrolą właściwych instytucji państwowych - jeśli tak, proszę wskazać:

na czym polega kontrola instytucji państwowych nad realizowanymi usługami,

czy działają Państwo w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez właściwe instytucje państwowe,

czy kontrola instytucji państwowych zapewnia jakość realizowanych usług oraz ich odpowiednią cenę,

czy mają Państwo dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w odniesieniu do udzielanych korepetycji,

czy Państwa działania w zakresie realizacji korepetycji wymagają akceptacji właściwych instytucji państwowych,

wskazali Państwo:

„Nie, usługi polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz innych przedmiotów nie są realizowane na rzecz osób dorosłych, tj. na rzecz osób, które nie pobierają czynnej nauki na żadnym z poziomów edukacji.”

W odpowiedzi na pytanie nr 8: jakie konkretnie wydarzenia kulturalne są przedmiotem Państwa zapytania, kto jest uczestnikiem tych wydarzeń, jaki jest zakres przedmiotowy organizowanych przez Państwa wydarzeń kulturalnych, wskazali Państwo:

„Zapytanie dotyczy wydarzeń kulturalnych o różnorodnym charakterze, Fundacja organizuje koncerty plenerowe, festiwale muzyczne, jubileusze firmowe, eventy miejskie, wydarzenia edukacyjno-artystyczne. Są to wydarzenia niebiletowane - darmowe dla uczestników. Uczestnikami są mieszkańcy konkretnego regionu/miasta, w którym odbywa się wydarzenie.”

W odpowiedzi na pytanie nr 9: czy Państwa świadczenie polegające na organizacji wydarzeń kulturalnych stanowi usługi kulturalne - proszę wskazać (opisać) jakie konkretnie czynniki decydują (przesądzają) o kulturalnym charakterze tego świadczenia, w jaki sposób wykonywana czynność przyczynia się do rozwijania i rozpowszechniania kultury, wskazali Państwo:

„Przede wszystkim o charakterze kulturalnym decyduje:

Tematyka wydarzeń - Fundacja organizuje wydarzenia o charakterze artystycznym i społecznym, m.in. festiwale muzyczne, koncerty, jubileusze, wieczory poetyckie oraz wydarzenia promujące lokalnych twórców i dziedzictwo kulturowe.

Uczestnictwo artystów - w wydarzeniach biorą udział zarówno profesjonalni artyści, jak i młodzi twórcy, co wspiera rozwój kultury zarówno w wymiarze profesjonalnym, jak i amatorskim.

Powszechny dostęp - wydarzenia Fundacji są w dużej mierze bezpłatne i dostępne dla szerokiej grupy odbiorców, co ułatwia kontakt z kulturą osobom, które mają utrudniony dostęp do wydarzeń biletowanych.

Cele edukacyjne i integracyjne - oprócz funkcji rozrywkowej, wydarzenia mają wymiar edukacyjny, kształtują wrażliwość estetyczną i promują aktywne uczestnictwo w kulturze. Dodatkowo sprzyjają integracji lokalnych społeczności.

Niekomercyjny charakter - Fundacja przekazuje dochody z działalności (jeśli występują) na realizację celów statutowych, w tym kolejnych inicjatyw kulturalnych.

Przykładowe wydarzenie, które odbędzie się 22-24.08.2025 r. „Camping Brodnica Festiwal”.”

W odpowiedzi na pytanie nr 10: czy są Państwo organizacją pożytku publicznego w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r.(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1491 ze zm.), zwanej dalej ustawą o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, wskazali Państwo:

„Nie, Fundacja nie jest organizacją pożytku publicznego w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1491 ze zm.), zwanej dalej ustawą o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.”

W odpowiedzi na pytanie nr 11: czy prowadzą Państwo działalność w sferze zadań publicznych, o których mowa w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, wskazali Państwo:

„Tak, Fundacja prowadzi działalność w sferze zadań publicznych, o których mowa w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, np. działalność na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym, działalność na rzecz kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.”

W odpowiedzi na pytanie nr 12: czy są Państwo wpisani do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87), wskazali Państwo:

„Nie, Fundacja nie jest wpisana do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87).”

W odpowiedzi na pytanie nr 13: czy w ramach świadczonych usług w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych wykonują Państwo usługi, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), wskazali Państwo:

„Tak, w ramach świadczonych usług w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych wykonują Państwo również usługi, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Usługi te: mają charakter kulturalny i edukacyjny, są świadczeniami niekomercyjnymi, są kierowane do szerokiej publiczności, często bezpłatnie lub za symboliczną opłatą, są realizowane bez celu osiągania zysku (działalność statutowa fundacji non-profit), w wielu przypadkach finansowane są ze środków publicznych lub samorządowych (np. camping zebrali Państwo 475.000 zł od samorządów), przyczyniają się do upowszechniania kultury i realizacji zadań publicznych, o których mowa w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.”

W odpowiedzi na pytanie nr 14: czy działają Państwo w oparciu o ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 166), zwanej dalej ustawą o fundacjach, oraz zostali Państwo utworzeni dla realizacji celów wymienionych w art. 1 ustawy , w szczególności w zakresie kultury i sztuki, wskazali Państwo:

„Tak, Fundacja (...) działa w oparciu o ustawę z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 166). Została powołana zgodnie z przepisami tej ustawy i wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego jako organizacja prowadząca działalność zgodną z celami określonymi w art. 1 ustawy o fundacjach.”

W odpowiedzi na pytanie nr 15: czy za udział w organizowanych przez Państwa wydarzeniach kulturalnych pobierają Państwo opłaty, wskazali Państwo:

„Nie, za udział w organizowanych wydarzeniach kulturalnych Fundacja nie pobiera opłat.”

W odpowiedzi na pytanie nr 16: czy są Państwo podmiotem nastawionym na osiąganie zysków, wskazali Państwo:

„Nie, Fundacja (...) nie jest podmiotem nastawionym na osiąganie zysków. Fundacja działa realizując cele statutowe w obszarze kultury, edukacji i promocji społecznej. Ewentualne dochody uzyskiwane z działalności odpłatnej lub środków zewnętrznych (np. dotacji, darowizn, projektów) są w całości przeznaczane na realizację celów statutowych, a nie na wypłatę zysków.”

W odpowiedzi na pytanie nr 17: czy Państwa celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie usług organizacji wydarzeń kulturalnych w stosunku do podmiotów niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT, wskazali Państwo:

„Nie, celem Fundacji (...) nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie usług organizacji wydarzeń kulturalnych w stosunku do podmiotów niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT.

Państwa usługi:

nie są świadczone w celu osiągnięcia przewagi rynkowej,

są skierowane głównie do społeczności lokalnej,

często realizowane są w oparciu o środki publiczne lub w ramach współpracy z samorządami,

mają charakter niekomercyjny, a ewentualne wpływy są przeznaczane wyłącznie na działalność statutową Fundacji.”

W odpowiedzi na pytanie nr 18: czy osiągany przez Państwa zysk z tytułu działalności prowadzonej w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych jest przeznaczany w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, wskazali Państwo:

„Tak, osiągany przez Fundację zysk z tytułu działalności prowadzonej w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych jest przeznaczany w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.”

W uzupełnieniu wniosku z 26 sierpnia 2025 r., w odpowiedzi na pytanie czy świadczone przez Państwa usługi w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych (usługi, których dotyczy pytanie nr 3) stanowią usługi, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.(t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą - jeśli tak:

a) proszę jednoznacznie wskazać usługi z którego punktu/których punktówart. 43 ust. 19 ustawy stanowi wykonywana przez Państwa usługa w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych,

b) proszę jednoznacznie wskazać które wydarzenia kulturalne (wymienione w uzupełnieniu wniosku: koncerty plenerowe, festiwale muzyczne, jubileusze firmowe, eventy miejskie, wydarzenia edukacyjno-artystyczne) stanowią usługi wymienione w art. 43 ust. 19 ustawy,

wskazali Państwo:

a) W praktyce może się zdarzyć, że usługi w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych będą stanowiły usługi, o których mowa wart. 43 ust. 19 pkt 2 lit austawy o VAT.

b) Tak jak wskazywali Państwo co do zasady wstęp na wydarzenia takie jak koncerty plenerowe, festiwale muzyczne, jubileusze firmowe, eventy miejskie czy wydarzenia edukacyjno-artystyczne jest wolny (darmowy). Niemniej nie można wykluczyć, że w przyszłości za wstęp na któreś w wymienionych powyżej wydarzeń będzie pobierane symboliczne wynagrodzenie. W przypadku zatem pobrania symbolicznej opłaty za wstęp każde z ww. wydarzeń może zostać zakwalifikowane jako usługi, o których mowa w art. 43 ust. 19 pkt 2 lit. a ustawy o VAT.

Jednocześnie wyjaśnili Państwo, że intencją Wnioskodawcy nie było, aby pytanie oznaczone nr 3 dotyczyło jakichkolwiek usług wymienionych w art. 43 ust. 19 ustawy o VAT, w tym odpłatnej sprzedaży usług wstępu na wydarzenia kulturalne.

Pytania

1) Czy działalność edukacyjna polegająca na udzielaniu korepetycji z języków obcych poprzez zatrudnionych nauczycieli korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w związku z tym wartość tej sprzedaży objętej zwolnieniem nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa wart. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

2) Czy działalność edukacyjna polegająca na udzielaniu korepetycji z innych przedmiotów niż nauka języków obcych poprzez zatrudnionych nauczycieli korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w związku z tym wartość tej sprzedaży objętej zwolnieniem nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

3) Czy Wnioskodawca jako Fundacja, której celem statutowym jest działalność kulturalna jest instytucją o charakterze kulturalnym, o której mowa wart. 43 ust. 1 pkt 33 lit. austawy o VAT i w związku z organizacją przez nią wydarzeń kulturalnych będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o ile w zakres realizowanych przez Fundację czynności nie będą wchodziły czynności wyłączone ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy o VAT i w związku z tym wartość tej sprzedaży objętej zwolnieniem nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 26 sierpnia 2025 r.)

Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie pytania nr 3 ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 26 sierpnia 2025 r.)

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy działalność edukacyjna polegająca na udzielaniu korepetycji z języków obcych poprzez zatrudnionych nauczycieli korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Tym samym wartość tej sprzedaży objętej zwolnieniem nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa wart. 113 ust. 1ustawy o VAT.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy działalność edukacyjna polegająca na udzielaniu korepetycji z innych przedmiotów niż nauka języków obcych poprzez zatrudnionych nauczycieli korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Tym samym wartość tej sprzedaży objętej zwolnieniem nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca jako Fundacja, której celem statutowym jest działalność kulturalna jest instytucją o charakterze kulturalnym, o której mowa wart. 43 ust. 1 pkt 33 lit. austawy o VAT i w związku z organizacją przez nią wydarzeń kulturalnych będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o ile w zakres realizowanych przez Fundację czynności nie będą wchodziły czynności wyłączone ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy o VAT. Tym samym wartość tej sprzedaży objętej zwolnieniem nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Brzmienie powyższych przepisów wskazuje, że zakres przedmiotowy podatku od towarów i usług, został wyznaczony przez ustawodawcę bardzo szeroko. W zasadzie każda czynność, w ramach, której następuje przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami, podlega opodatkowaniu VAT. Podobnie, w przypadku usług, nie tylko bowiem zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, ale również powstrzymanie się od określonego działania bądź też akceptowanie zachowania innego podmiotu uznawane jest za usługę na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zwrócić uwagę należy, że dla opodatkowania danej czynności VAT, konieczne jest aby była ona wykonana przez podatnika w rozumieniu ustawy o VAT.

Definicję podatnika konstytuuje natomiast art. 15 ustawy o VAT.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe, dla uznania danego podmiotu za podatnika VAT oraz dla definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT bez znaczenia pozostaje, czy dana aktywność podmiotu stanowi działalność statutową. Kluczowe bowiem wykonywania określonych czynności w sposób ciągły dla celów zarobkowych, przy czym bez znaczenia pozostaje czy cel ten zostanie osiągnięty.

Ad. 1

Zgodnie zart. 43 ust. 1 pkt 28ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

W pkt 26 wymienione zostały usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei na podstawie pkt 27 zwolnione z opodatkowania zostały usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Na podstawie pkt 29 zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy oraz opisany stan faktyczny, nauka języków obcych korzysta ze zwolnienia przedmiotowego z opodatkowania VAT zarówno jeśli jest prowadzona przez nauczycieli (pkt 27), jak również przez inne osoby (pkt 28).

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie ww. przepisówart. 43 ust. 1 pkt 27ustawy o VAT, bez znaczenia pozostaje czy faktyczną umowę z uczniem zawiera nauczyciel bezpośrednio czy też działa on jako podwykonawca innego podmiotu, np. jak w stanie faktycznym - Fundacji.

Kluczowe jest aby prywatne nauczanie było realizowane przez osobę posiadającą kwalifikacje nauczyciela.

Jeżeli jednak uznać, że w przedmiotowej sprawie brak jest możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa wart. 43 ust. 1 pkt 26ustawy o VAT to i tak Wnioskodawca ma możliwość zastosowania zwolnienia przewidzianego w pkt 28 tego artykułu. Dla możliwości zastosowania zwolnienia, bez znaczenia pozostaje również czy mamy do czynienia z nauczaniem w formie zajęć indywidualnych czy też grupowych w formie kursu.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 200 000 zł.

W myśl ust. 2 tego przepisu do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z powyższego wynika zatem, że czynności zwolnione na mocy art. 43 ust. 1 (z wyłączeniem pkt 7, 12, 38-41) nie są brane przy wyliczaniu wartości sprzedaży uprawniającej do korzystania ze zwolnienia podmiotowego w VAT, o którym w art. 113 ust. 1 tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe, usługi nauki języków obcych korzystają ze zwolnienia przedmiotowego z opodatkowania VAT to wartość sprzedaży tych usług nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu sprzedaży 200 tys. zł, po przekroczeniu którego następuje utrata zwolnienia podmiotowego.

Ad. 2

Jak wskazano powyżej zgodnie zart. 43 ust. 1 pkt 27ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie ww. przepisów art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, bez znaczenia pozostaje czy faktyczną umowę z uczniem zawiera nauczyciel bezpośrednio czy też działa on jako podwykonawca innego podmiotu np. jak w stanie faktycznym Fundacji. Kluczowe jest aby prywatne nauczanie było realizowane przez osobę posiadającą kwalifikacje nauczyciela.

Przyjęcie odmiennego stanowiska powodowałoby, że tylko usługi nauczania świadczone bezpośrednio wyłącznie przez osoby fizyczne, tj. przez nauczycieli mogłyby korzystać ze zwolnienia i w konsekwencji byłoby niezgodne wykładnią językową oraz celowościową normy prawnej zawartej w ww. przepisie.

W żadnym wypadku przepis art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT nie wskazuje, że usługi prywatnego nauczania aby mogły korzystać ze zwolnienia muszą być świadczone osobiście przez nauczyciela, który ma zawartą umowę z uczniem.

W opisanym stanie faktycznym korepetycje przeprowadza nauczyciel, niemniej ze względów organizacyjnych oraz posiadanego know how, umowę z uczniem zawiera Fundacja, która formalnie realizuje dane świadczenie, niemniej to nauczyciel prowadzi lekcję czy dany kurs.

W konsekwencji usługi prywatnego nauczania przedmiotów innych niż języki obce realizowane przez Fundację, na zlecenie której lekcję przeprowadzają osoby z uprawnieniami nauczycielskimi, korzystają ze zwolnienia przedmiotowego z opodatkowania VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Analogicznie zatem w pkt 1 wartość sprzedaży tych usług nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu sprzedaży 200 tys. zł, po przekroczeniu którego następuje utrata zwolnienia podmiotowego.

Ad. 3

Zgodnie zart. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

2) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W świetle art. 43 ust. 17a ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 18 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W myśl art. 43 ust. 19 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1) usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2) wstępu:

a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4) usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5) działalności agencji informacyjnych;

6) usług wydawniczych;

7) usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8) usług ochrony praw.

Odnosząc się do zwolnienia od podatku VAT wynikającego zart. 43 ust. 1 pkt 33ustawy należy wskazać, że przepis ten stanowi implementację treści art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L, Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze. zm.), który stanowi, że: Państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 kwietnia 2015 roku sygn. akt I FSK 318/14 oraz z 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 318/14 „polski prawodawca wyodrębnił w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT trzy grupy podmiotów, które mogą korzystać ze zwolnienia w podatku VAT przy świadczeniu usług kulturalnych.

Po pierwsze, są to podmioty prawa publicznego.

Po drugie, inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym.

Po trzecie, podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Do pierwszej grupy, tj. podmiotów prawa publicznego, należy generalnie zaliczyć Skarb Państwa i jednostki samorządu terytorialnego, a także utworzone i nadzorowane przez nie inne jednostki organizacyjne.

Jeżeli chodzi o grupę drugą, tj. inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym, to w tym zakresie przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT nie odsyła do przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Ustawodawca uczynił to tylko w odniesieniu do trzeciej grupy podmiotów, korzystających z omawianego zwolnienia, tj. instytucji kultury, czyli podmiotów wpisanych do odpowiedniego rejestru instytucji kultury.

Już z powyższego można zatem wnioskować, że odrębne przepisy, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, na podstawie których dany podmiot może być uznany za instytucję o charakterze kulturalnym, nie muszą być tożsame z ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Przekonują o tym także przepisy ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Z art. 2 tej ustawy wynika, że formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności, a więc nie tylko: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

W myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Zgodnie zaś z art. 4 tej ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności (a więc nie tylko) w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

W orzecznictwie zwracano również uwagę, że formy działalności kulturalnej w ustawie o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie zostały ograniczone wyłącznie do form organizacyjnych wyliczonych w art. 2 tej ustawy, a zatem mogą to być również inne formy upowszechniania kultury (wyrok NSA z 17 maja 2011 r., sygn. II OSK 378/11).

Jeśli zatem celem regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT jest upowszechnienie dostępu do kultury, poprzez zmniejszenie kosztów tego dostępu związanych z opodatkowaniem tego typu usług podatkiem od towarów i usług. Osiągnięcie tego celu byłoby znacznie utrudnione, gdyby z określonego w tym przepisie zwolnienia mogły korzystać tylko podmioty wymienione w ustawie o organizacji i prowadzeniu działalności kulturalnej (por. wyrok NSA z 13 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 584/13, opubl. w CBOSA).

Formą organizacyjnoprawną, w której może być prowadzona działalność kulturalna jest również stowarzyszenie. Stowarzyszenie w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. o stowarzyszeniach(tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.) jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

Podjęcie działalności gospodarczej przez stowarzyszenie pozwala na uzyskanie przez nią środków finansowych na działalność statutową (art. 34 ustawy o stowarzyszeniach). Ze stanu faktycznego podanego przez stronę wynika, skarżący jest Stowarzyszeniem którego statutową działalnością jest działalność kulturalna.”

Z powyższego jednoznacznie wynika, że ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej dopuszcza świadczenie usług kulturalnych przez inne podmioty.

W związku z powyższym uzasadnione jest przy określeniu katalogu ww. podmiotów również odwołanie się do treści ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r.(tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 571).

W świetle bowiem art. 1 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 16 tej ustawy reguluje ona m.in. zasady prowadzenia działalności pożytku publicznego, gdzie działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie, co w szczególności obejmuje zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 tej ustawy organizacjami pozarządowymi są:

1) niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi,

2) niedziałające w celu osiągnięcia zysku - osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Mając na uwadze charakter działalności pożytku publicznego (obejmujący m.in. zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego) oraz dookreślenie zakresu podmiotowego dla tego typu działalności należy uznać, że działalność określona w ww. ustawie o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzona przez takie podmioty wpisuje się w przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, uprawniające do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak wynika z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 marca 2025 r. znak 0114-KDIP4-2.4012.56.2025.2.MŻA: „Analiza art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy prowadzi do wniosku, że regulacja ta zgodna jest z art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy, gdyż podobnie jak w przepisie Dyrektywy, skorzystanie ze zwolnienia na podstawie polskiej ustawy wymaga spełnienia warunku o charakterze przedmiotowym i podmiotowym. Zwalnia się bowiem od podatku usługi kulturalne oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną (przesłanka przedmiotowa) świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (przesłanka podmiotowa).

Ponadto, podmioty te nie powinny osiągać w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia powinny je przeznaczać w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zauważyć należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług kulturalnych, jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Wnioskodawca podkreśla, że jest podmiotem, który działa w oparciu o ustawę o fundacjach oraz ustawę o działalności pożytku publicznego i wolontariacie i jest instytucją o charakterze kulturalnym na podstawie art. 1 ustawy o fundacjach oraz art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie.

W ramach działalności odpłatnej pożytku publicznego Wnioskodawca prowadzi zajęcia muzyczne wymienione w opisie stanu faktycznego.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 166): Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacjach: Fundacje mogą ustanawiać osoby fizyczne niezależnie od ich obywatelstwa i miejsca zamieszkania bądź osoby prawne mające siedziby w Polsce lub za granicą.

Jak wynika z powołanych przepisów, pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy uznaje się również fundacje oraz podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzące działalność pożytku publicznego, tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.”

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca jako podmiot uznany na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, organizując wydarzenia kulturalne, i przeinaczając dochody uzyskane z ich realizacji na cele statutowe spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy w związku z art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy.

Analogicznie zatem w pkt 1 i 2 wartość sprzedaży tych usług nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu sprzedaży 200 tys. zł, po przekroczeniu którego następuje utrata zwolnienia podmiotowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi edukacyjnej polegającej na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy,

nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi edukacyjnej polegającej na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy,

prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi organizacji wydarzeń kulturalnych oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.(t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (m.in. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myślart. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawieart. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Stosownie doart. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Natomiast zgodnie zart. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Ponadto wskazać należy, że definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1), zwanego dalej Rozporządzeniem. Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

W myśl art. 44 Rozporządzenia:

usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Jednocześnie podkreślić należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód.

Ponadto, z cytowanegoart. 43 ust. 1 pkt 26 lit. austawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast ze zwolnienia wskazanego wart. 43 ust. 1 pkt 26 lit. bustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami w zakresie kształcenia.

Jednocześnie z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepisart. 43 ust. 1 pkt 27ustawy umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C-473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym wskazano także, że: „Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego proponowanego przez podmiot trzeci - EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego podmiot ten - a nie Thomas Eulitz - pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom rzeczonych kursów” (pkt 52).

Jednocześnie zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób.

W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Natomiast zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy jest najbardziej zawężone merytorycznie, ale jednocześnie nie zawiera żadnych ograniczeń podmiotowych. Skutkiem powyższego z zawartego w ww. przepisie zwolnienia od podatku VAT skorzystać mogą podmioty realizujące naukę języków obcych. Warto zwrócić uwagę, że przytoczony przepis nie precyzuje jakich języków obcych dotyczy zwolnienie, przez co wskazuje na ich szeroki katalog. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy obejmuje jednak usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W myśl zaś art. 43 ust. 19 ustawy:

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1) usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2) wstępu:

a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4) usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5) działalności agencji informacyjnych;

6) usług wydawniczych;

7) usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8) usług ochrony praw.

Odnosząc się do zwolnienia od podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy należy wskazać, że przepis ten stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy, który stanowi, że:

państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Należy podkreślić, że ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego lub podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Jeśli chodzi o grupę innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym, należy podkreślić, że art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy nie odsyła do ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Czyni to jedynie w odniesieniu do grupy podmiotów wpisanych do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Zatem odrębne przepisy, które uznają dany podmiot za instytucje o charakterze kulturalnym, nie muszą być tożsame ze wspomnianą wyżej ustawą.

Określając katalog podmiotów, które mogą na podstawie odrębnych przepisów zostać uznane za instytucje o charakterze kulturalnym, w rozumieniu cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, należy przywołać regulacje ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87), definiujące pojęcie działalności kulturalnej, jak i krąg podmiotów, które mogą tę działalność prowadzić.

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy :

działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Wskazać należy, że ww. ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej dopuszcza świadczenie usług kulturalnych przez inne podmioty.

Mając to na uwadze, uzasadnione jest przy określeniu katalogu ww. podmiotów również odwołanie się do treści ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r.(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1491). W świetle bowiem art. 1 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 16 tej ustawy reguluje ona m.in. zasady prowadzenia działalności pożytku publicznego, gdzie działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie, co w szczególności obejmuje zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie:

organizacjami pozarządowymi są:

1) niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi,

2) niedziałające w celu osiągnięcia zysku

- osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Mając na uwadze charakter działalności pożytku publicznego (obejmujący m.in. zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego) oraz dookreślenie zakresu podmiotowego dla tego typu działalności należy uznać, że działalność określona w ww. ustawie o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzona przez takie podmioty wpisuje się w przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, uprawniające do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto, stosownie do art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r.(t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 166):

fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacjach:

fundacje mogą ustanawiać osoby fizyczne niezależnie od ich obywatelstwa i miejsca zamieszkania bądź osoby prawne mające siedziby w Polsce lub za granicą.

Jak wynika z powołanych przepisów, pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT uznaje się również fundacje oraz podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzące działalność pożytku publicznego, tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Analiza art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy prowadzi do wniosku, że regulacja ta zgodna jest z art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy, gdyż podobnie jak w przepisie Dyrektywy, skorzystanie ze zwolnienia na podstawie polskiej ustawy wymaga spełnienia warunku o charakterze przedmiotowym i podmiotowym. Zwalnia się bowiem od podatku usługi kulturalne oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną (przesłanka przedmiotowa) świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (przesłanka podmiotowa). Ponadto, podmioty te nie powinny osiągać w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia powinny je przeznaczać w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zauważyć należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług kulturalnych, jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”. Zatem, przy dokonywaniu interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy posłużyć się należy wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć.

Zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast kultura, to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności.

Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową − ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmüller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Zgodnie z regułami wykładni prawa, w sytuacji gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgniecie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost lub pośrednio odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższy akt prawny nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Właściwym więc wydaje się przyjęcie, że kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanych z twórczością artystyczną (np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym).

Reasumując, za usługi kulturalne możemy uznać usługi polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Stosowanie zwolnień od podatku od towarów i usług ma charakter wyjątkowy i nie podlega wykładni rozszerzającej. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 113. ust. 1 ustawy:

zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 200.000 zł.

Stosownie do art. 113 ust. 2 ustawy:

do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych

- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Zatem, w treści art. 113 ust. 2 ustawy został wymieniony katalog czynności, których nie wlicza się do limitu sprzedaży pozwalającego na korzystanie ze zwolnienia podmiotowego z VAT. Przy obliczaniu limitu obrotów określonych w art. 113 ust. 1 nie uwzględnia się m.in. odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia:

czy działalność edukacyjna polegająca na udzielaniu korepetycji z języków obcych poprzez zatrudnionych nauczycieli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT i w związku z tym wartość tej sprzedaży nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy (pytanie nr 1),

czy działalność edukacyjna polegająca na udzielaniu korepetycji z innych przedmiotów niż nauka języków obcych poprzez zatrudnionych nauczycieli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT i w związku z tym wartość tej sprzedaży nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy (pytanie nr 2),

czy Państwo jako fundacja, której celem statutowym jest działalność kulturalna są instytucją o charakterze kulturalnym, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy i związku z tym organizacja przez Państwa wydarzeń kulturalnych będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT i w związku z tym wartość tej sprzedaży nie powinna być uwzględniana przy obliczaniu limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy (pytanie nr 3).

Z opisu sprawy wynika, że nie są Państwo jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, zaś świadczone przez Państwa usługi w zakresie udzielania korepetycji z języków obcych oraz innych przedmiotów nie stanowią usługi w zakresie kształcenia. Nie posiadają zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe. Ponadto nie posiadają Państwo statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.

Zatem do świadczonej przez Państwa usługi edukacyjnej polegającej na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz usługi edukacyjnej polegającej na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Należy zatem przeanalizować, czy świadczone przez Państwa ww. usługi mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Jak wskazano wyżej, prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (nauczyciel działa we własnym imieniu) w oparciu o umowy zwarte bezpośrednio z uczniami lub ich rodzicami czy opiekunami. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE zajętym w powołanym wyżej wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób.

W świetle powyższego, zwolnienie od podatku VAT przysługuje w sytuacji, w której nauczyciel prowadzi działalność edukacyjną na własny rachunek i odpowiedzialność (tj. działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób.

W analizowanym przypadku świadczą Państwo usługi korepetycji na różnych poziomach nauczania. Poziomy nauczania są dopasowane pod konkretnego ucznia. Realizują Państwo usługi na rzecz uczniów ze szkół podstawowych, ponadpodstawowych oraz wyższych (np. na rzecz uczennicy, która doszkala się na egzamin na studia z chemii). Zakres udzielanych korepetycji to matematyka, język polski, chemia, język angielski oraz biologia.

Nauczyciele udzielający korepetycji zatrudnieni są na umowę zlecenia.

Jednocześnie wskazali Państwo, że umowy na świadczenie usług udzielania korepetycji w zakresie języków obcych oraz innych przedmiotów są zawierane z uczniami (względnie ich rodzicami lub opiekunami prawnymi) przez Państwa i Państwo są stroną umów.

Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w przypadku, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym, w zakresie korepetycji z języków obcych oraz korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii współpracują z Państwem na podstawie umowy zlecenia, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z Państwem jako podmiotem współpracującym na podstawie umowy zlecenia. Nauczyciele działają w charakterze podwykonawców świadczonych przez Państwa usług, nie wykonują natomiast tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami. Jak Państwo wskazali, stronami umów na świadczenie opisanych we wniosku usług w zakresie korepetycji z języków obcych oraz korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii, zawieranych z poszczególnymi uczniami (względnie ich rodzicami lub opiekunami) są Państwo (tj. Fundacja).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że usługi nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym, w zakresie zajęć z języków obcych, matematyki, języka polskiego, chemii oraz biologii, świadczone przez współpracujących z Państwem nauczycieli na podstawie umowy zlecenia, tracą znamiona usług wykonywanych osobiście na własny rachunek i odpowiedzialność, zatem nie jest spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. W tej sytuacji nauczycieli nie łączy bezpośrednia relacja umowna z uczniami (względnie ich rodzicami lub opiekunami).

Tym samym, usługi nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym, w zakresie z języków obcych, matematyki, języka polskiego, chemii oraz biologii, świadczone przez współpracujących z Państwem nauczycieli nie wypełniają definicji nauczania prywatnego i nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Należy więc przeanalizować, czy świadczone przez Państwa usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie świadczą Państwo usługi polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych, matematyki, języka polskiego, chemii i biologii. Przy czym wskazali Państwo, że usługi polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz innych przedmiotów nie są realizowane na rzecz osób dorosłych, tj. na rzecz osób, które nie pobierają czynnej nauki na żadnym z poziomów edukacji.

Zatem należy stwierdzić, że w Państwa przypadku usług udzielania korepetycji w zakresie języków obcych, matematyki, języka polskiego, chemii i biologii nie można uznać za nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników oraz nie jest to nauczanie mające na celu uzyskanie, bądź uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Z tego względu świadczonych przez Państwa usług w zakresie udzielania korepetycji z ww. przedmiotów nie można uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

O braku zawodowego charakteru przedmiotowych usług świadczy krąg osób, do których są adresowane przedmiotowe usługi, tj. osób, które pobierają czynną nauki na danym poziomie edukacji (wskazali Państwo, że usługi polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz innych przedmiotów nie są realizowane na rzecz osób dorosłych, tj. na rzecz osób, które nie pobierają czynnej nauki na żadnym z poziomów edukacji). Zatem osoby, do których skierowane są Państwa usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji nie funkcjonują na rynku pracy, nie wykonują zawodów, zatem nie można mówić o zdobywaniu wiedzy na Państwa korepetycjach do celów zawodowych.

Tym samym świadczone przez Państwa usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Zatem świadczone przez Państwa usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 ani pkt 29 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Zatem z zawartego w ww. przepisie zwolnienia od podatku VAT korzystają podmioty realizujące naukę języków obcych. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy obejmuje jednak usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ustawy.

W analizowanym przypadku świadczą Państwo usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych. Jednocześnie usługi te nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 ani pkt 29 ustawy.

Zatem świadczone przez Państwa usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych stanowią usługi nauczania języków obcych i są zwolnione od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Ponadto świadczą Państwo usługi w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych. Wskazali Państwo, że zapytanie dotyczy wydarzeń kulturalnych o różnorodnym charakterze. Organizują Państwo koncerty plenerowe, festiwale muzyczne, jubileusze firmowe, eventy miejskie, wydarzenia edukacyjno-artystyczne. Są to wydarzenia niebiletowane - darmowe dla uczestników. Uczestnikami są mieszkańcy konkretnego regionu/miasta, w którym odbywa się wydarzenie.

O charakterze kulturalnym organizowanych przez Państwa wydarzeń decyduje: tematyka wydarzeń (organizują Państwo organizuje wydarzenia o charakterze artystycznym i społecznym, m.in. festiwale muzyczne, koncerty, jubileusze, wieczory poetyckie oraz wydarzenia promujące lokalnych twórców i dziedzictwo kulturowe), uczestnictwo artystów (w wydarzeniach biorą udział zarówno profesjonalni artyści, jak i młodzi twórcy, co wspiera rozwój kultury zarówno w wymiarze profesjonalnym, jak i amatorskim), powszechny dostęp (Państwa wydarzenia są w dużej mierze bezpłatne i dostępne dla szerokiej grupy odbiorców, co ułatwia kontakt z kulturą osobom, które mają utrudniony dostęp do wydarzeń biletowanych), cele edukacyjne i integracyjne (oprócz funkcji rozrywkowej, wydarzenia mają wymiar edukacyjny, kształtują wrażliwość estetyczną i promują aktywne uczestnictwo w kulturze. Dodatkowo sprzyjają integracji lokalnych społeczności), niekomercyjny charakter (przekazują Państwo dochody z działalności (jeśli występują) na realizację celów statutowych, w tym kolejnych inicjatyw kulturalnych).

Nie są Państwo organizacją pożytku publicznego w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r..

Jednakże prowadzą Państwo działalność w sferze zadań publicznych, o których mowa w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, np. działalność na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym, działalność na rzecz kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.

Nie są Państwo wpisani do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

W ramach świadczonych usług w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych wykonują Państwo również usługi, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa usługi mają charakter kulturalny i edukacyjny, są świadczeniami niekomercyjnymi, są kierowane do szerokiej publiczności, często bezpłatnie lub za symboliczną opłatą, są realizowane bez celu osiągania zysku (działalność statutowa fundacji non-profit), w wielu przypadkach finansowane są ze środków publicznych lub samorządowych (np. camping zebrali Państwo 475.000 zł od samorządów), przyczyniają się do upowszechniania kultury i realizacji zadań publicznych, o których mowa w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Działają Państwo w oparciu o ustawę z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach. Zostali Państwo powołani zgodnie z przepisami tej ustawy i wpisani do Krajowego Rejestru Sądowego jako organizacja prowadząca działalność zgodną z celami określonymi w art. 1 ustawy o fundacjach.

Za udział w organizowanych wydarzeniach kulturalnych nie pobierają Państwo opłat. Nie są Państwo podmiotem nastawionym na osiąganie zysków. Działają Państwo realizując cele statutowe w obszarze kultury, edukacji i promocji społecznej. Ewentualne dochody uzyskiwane z działalności odpłatnej lub środków zewnętrznych (np. dotacji, darowizn, projektów) są w całości przeznaczane na realizację celów statutowych, a nie na wypłatę zysków.

Państwa celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie usług organizacji wydarzeń kulturalnych w stosunku do podmiotów niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT. Państwa usługi: nie są świadczone w celu osiągnięcia przewagi rynkowej, są skierowane głównie do społeczności lokalnej, często realizowane są w oparciu o środki publiczne lub w ramach współpracy z samorządami, mają charakter niekomercyjny, a ewentualne wpływy są przeznaczane wyłącznie na Państwa działalność statutową.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych stanowią usługi kulturalne, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Organizują Państwo koncerty plenerowe, festiwale muzyczne, jubileusze firmowe, eventy miejskie, wydarzenia edukacyjno-artystyczne. O charakterze kulturalnym organizowanych przez Państwa wydarzeń decyduje: tematyka wydarzeń (organizują Państwo organizuje wydarzenia o charakterze artystycznym i społecznym, m.in. festiwale muzyczne, koncerty, jubileusze, wieczory poetyckie oraz wydarzenia promujące lokalnych twórców i dziedzictwo kulturowe), uczestnictwo artystów (w wydarzeniach biorą udział zarówno profesjonalni artyści, jak i młodzi twórcy, co wspiera rozwój kultury zarówno w wymiarze profesjonalnym, jak i amatorskim), powszechny dostęp (Państwa wydarzenia są w dużej mierze bezpłatne i dostępne dla szerokiej grupy odbiorców, co ułatwia kontakt z kulturą osobom, które mają utrudniony dostęp do wydarzeń biletowanych), cele edukacyjne i integracyjne (oprócz funkcji rozrywkowej, wydarzenia mają wymiar edukacyjny, kształtują wrażliwość estetyczną i promują aktywne uczestnictwo w kulturze. Dodatkowo sprzyjają integracji lokalnych społeczności), niekomercyjny charakter (przekazują Państwo dochody z działalności (jeśli występują) na realizację celów statutowych, w tym kolejnych inicjatyw kulturalnych).

Jednocześnie należy wskazać, że są Państwo podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym. Co prawda, wskazali Państwo, że nie są Państwo organizacją pożytku publicznego w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, jednakże prowadzą Państwo działalność w sferze zadań publicznych, o których mowa w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, np. działalność na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym, działalność na rzecz kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego. Ponadto wskazali Państwo, że działają w oparciu o ustawę z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach. Zostali Państwo powołani zgodnie z przepisami tej ustawy i wpisani do Krajowego Rejestru Sądowego jako organizacja prowadząca działalność zgodną z celami określonymi w art. 1 ustawy o fundacjach. W myśl tego przepisu fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, między innymi takich jak kultura i sztuka.

A zatem w analizowanym przypadku jest spełniona zarówno przesłanka przedmiotowa, jak i przesłanka podmiotowa warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Jednocześnie wskazali Państwo, że pytanie oznaczone nr 3 nie dotyczy jakichkolwiek usług wymienionych w art. 43 ust. 19 ustawy, w tym odpłatnej sprzedaży usług wstępu na wydarzenia kulturalne.

Tym samym dla świadczonych przez Państwa usług w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku, którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, o ile w zakres realizowanych przez Państwa czynności nie będą wchodziły czynności wyłączone ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy.

Podsumowując należy wskazać, że świadczone przez Państwa:

usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z języków obcych korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy,

usługi edukacyjne polegające na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 ani pkt 29 ustawy,

usługi w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W konsekwencji, należy uznać, że w analizowanym przypadku do limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy nie należy wliczać wartości usług zwolnionych od podatku od towarów i usług, tj. usług edukacyjnych polegających na udzielaniu korepetycji z języków obcych (usług zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy) oraz usług w zakresie organizacji wydarzeń kulturalnych (usług zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy).

Natomiast do limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należy wliczać wartość usług, które nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy, tj. usług edukacyjnych polegających na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie:

zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi edukacyjnej polegającej na udzielaniu korepetycji z języków obcych oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należało uznać za prawidłowe,

zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi edukacyjnej polegającej na udzielaniu korepetycji z matematyki, języka polskiego, chemii i biologii oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należało uznać za nieprawidłowe,

zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usługi organizacji wydarzeń kulturalnych oraz braku uwzględniania tej usługi przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.