Wyrok

Decyzją z dnia [...] października 2025 r. Prezydent M. T. określił [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] ("Spółka", "Strona", "Podatnik") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2023 r. w kwocie [...]zł, za nieruchomość położoną w T. przy [...].

Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] stycznia 2026 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej także: "SKO") utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że zgodnie zart. 7 ust. 1 pkt 6ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70, dalej: "u.p.o.l.") zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki indywidualnie wpisane do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymywania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Organ podał, że z wypisu z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż Spółka jest właścicielem zabudowanej nieruchomości położonej w T. przy [...] w T.. Nieruchomości stanowią działki oznaczone nr [...] (obr. 15) o pow. 680 m2 (Bi). Na nieruchomości położone są budynki, wpisane do rejestru zabytków pod numerami [...]. W sprawie nie jest sporne, że nieruchomości, co do których Strona wyraża przekonanie, że objęte są zwolnieniem od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., zostały indywidualnie wpisane do rejestru zabytków.

Spór dotyczy tego, czy sporne nieruchomości były utrzymywane i konserwowane, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Spółka w deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości na 2023r. za przedmiotowe nieruchomości wykazała do opodatkowania grunt o pow. 680 m2 jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast budynki o łącznej pow. użytkowej 1850,20m2 wykazała w załączniku ZDN-2, jako zwolnione od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., wskazując jednak stawkę podatku [...] zł – właściwą dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

W toku czynności sprawdzających organ podatkowy ustalił, że do złożonej deklaracji podatkowej Spółka nie załączyła dokumentu potwierdzającego, że nieruchomość wpisana do rejestru zabytków utrzymywana jest zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Pismem z dnia [...] czerwca 2023 r. organ podatkowy wystąpił do Miejskiego Konserwatora Zabytków w T. o podanie informacji, czy przedmiotowe nieruchomości utrzymywane są i konserwowane zgodnie z wymogami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Organ wskazał, że spełnienie warunku koniecznego, jakim jest utrzymanie i konserwacja zabytku odpowiednio do wymogów przepisów o ochronie zabytków, w pierwszej kolejności powinno być dowiedzione przez pozyskanie informacji od właściwego rzeczowo organu administracji publicznej. Skoro organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowym jest wystąpienie organu podatkowego do właściwego rzeczowo wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielenie informacji. Pismem z dnia [...] czerwca 2023 r. Miejski Konserwator Zabytków w T. poinformował, że nieruchomości nie są utrzymywane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Pismem z dnia [...] kwietnia 2024r. organ podatkowy wezwał Stronę do przedłożenia dokumentu z Biura Miejskiego Konserwatora Zabytków w T. potwierdzającego fakt utrzymania i konserwowania przedmiotowych nieruchomości zgodnie z wymogami ustawy prawo o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Miejski Konserwator Zabytków w T. pismem z dnia [...] czerwca 2023 r. (na wniosek Strony) oświadczył, że przedmiotowe nieruchomości nie są utrzymywane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Po ponownym wniosku Podatnika, Miejski Konserwator Zabytków w T. pismem z dnia [...] czerwca 2024 r. uzupełnił wydaną opinię stwierdzając, że w latach 2019-2022 budynki nie były utrzymywane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami oraz, że stan budynków ulega systematycznemu pogarszaniu i wymaga podjęcia prac o charakterze budowlano-konserwatorskim (nie stwierdzono takiej działalności). W pismach z dnia [...] maja 2024r. i [...] września 2025r. Miejski Konserwator Zabytków w T. ponownie wskazał, że w latach 2019-2022 i do chwili obecnej nie wykazano się działalnością o charakterze budowlano-konserwatorskim tych nieruchomości w celu konserwacji, utrzymania i zabezpieczenia zabytku, zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. podzieliło w całości stanowisko organu pierwszej instancji, iż zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw do zastosowania omawianego zwolnienia podatkowego. Skoro kontrolę w zakresie przestrzegania i stosowania przepisów dotyczących ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami sprawuje wojewódzki konserwator zabytków (ustawy z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami), to właśnie do wojewódzkiego konserwatora zabytków powinien zwrócić się organ podatkowy bądź strona, o zajęcie stanowiska odnośnie należytego utrzymania nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków. Organ konserwatorski jest bowiem właściwy do określenia, czy dany zabytek jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Strona nie przedłożyła takiego dokumentu.

W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, iż ewentualne zastrzeżenia co do prawidłowości działania konserwatora podatnik może wnieść do organu sprawującego nad nim nadzór instancyjny. Podatnik w niniejszej sprawie tego nie uczynił. Tym samym SKO zgodziło się ze stanowiskiem Prezydenta M. T., iż Spółka nie wykazała prawa do ustawowego zwolnienia, a tym samym, że deklaracja na podatek od nieruchomości złożona przez Spółkę została wypełniona niezgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Kluczowe znacznie dla rozstrzygnięcia tego, czy może dojść do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. miało stanowisko wyrażone przez organ konserwatorski. Wbrew zarzutom, organ podatkowy nie był zobowiązany do dokonywania samodzielnych ustaleń w tym przedmiocie oraz nie jest zasadny zarzut dowolnego uznania, iż budynki położone przy [...] w T. nie są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

Organ wskazał, że Spółka jest osobą prawną, powstałą celem prowadzenia działalności gospodarczej, zatem jest przedsiębiorcą wykonującym działalność gospodarczą. Zgodnie z zapisami widniejącymi w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS nr [...]) przedmiotem działalności Spółki jest m.in. PKD 55.10.Z - hotele i podobne obiekty zakwaterowania, 68.10.Z - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi, co skutkuje tym, iż nieruchomości będące w posiadaniu Spółki winny być opodatkowane stawkami podatku od nieruchomości związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l). Prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza ma charakter ciągły i zorganizowany.

Organ podkreślił, że opinia Miejskiego Konserwatora Zabytków w T. dotycząca zachowania budynków wpisanych do rejestru zabytków jest wydawana zgodnie z kompetencjami i jest wiążąca dla organu podatkowego, w świetle stosowaniaart. 7 ust. 1 pkt 6u.p.o.l. Zatem organ podatkowy nie musiał dysponować żadnym protokołem czy też inną dokumentacją, a wystarczające były informacje zawarte we wskazanych pismach Miejskiego Konserwatora Zabytków w T.. Stanowisko tego organu korzysta z waloru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej i domniemanie to nie zostało przez Stronę w żaden sposób obalone.

W ocenie organu dokumentacja fotograficzna przedłożona przez Stronę wraz z odwołaniem, w żaden sposób nie uzasadnia zajęcia przez organ podatkowy odmiennego stanowiska, aniżeli zaprezentowane przez Miejskiego Konserwatora Zabytków w T.. Organ wskazał na wyrok NSA z dnia 13 lutego 2024 r. sygn. akt III FSK 698/23, w którym sąd ten podał, że w postępowaniu podatkowym nie jest dopuszczalne weryfikowanie przez organ podatkowy prawidłowości działania konserwatora zabytków i czynionych przez niego ustaleń co do stanu technicznego budynku.

Konserwator Zabytków, a ściślej jego "rozstrzygnięcie" i "postępowanie" w sprawie stanu technicznego zabytku – na gruncie prawa podatkowego – nie są bowiem w żaden sposób poddane nadzorowi organów podatkowych, ani przez nie kontrolowane. Ewentualne zastrzeżenia co do prawidłowości działania konserwatora zabytków podatnik może wnieść do organu sprawującego nad nim nadzór instancyjny. Tego rodzaju weryfikacja odbywa się jednak poza postępowaniem podatkowym.

Końcowo, odnosząc się do podnoszonych przez Stronę uwag co do braku zastrzeżeń Miejskiego Konserwatora Zabytków w T. odnośnie utrzymywania budynków, organ wskazał, iż konsekwentnie wskazywał on, iż od 2019 r. (stan ten trwa co najmniej do 2025 r. wg ostatniego pisma) nieruchomości te nie są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.

W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta M. T. z dnia [...] października 2025 r. oraz umorzenia postępowania; ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta M. T. z dnia [...] października 2025 r. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Zarzucono naruszenie:

-w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025r. poz. 111 ze zm, dalej: "O.p.") przez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie, a tym samym brak podjęcia wszelkich działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

- art. 187 w zw. z art. 191 O.p. przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, a w konsekwencji całkowicie dowolne uznanie, iż budynki położone w T. przy [...], które stanowią jeden wewnętrzny kompleks nie są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków, podczas gdy organ nie dokonał własnych ustaleń w przedmiotowym zakresie;

-art. 7 ust. 1 pkt 6u.p.o.l. przez jego niezastosowanie i uznanie, że w okolicznościach sprawy Skarżącej nie przysługuje prawo do zwolnienia od podatku od nieruchomości z tytułu wpisania przedmiotowej nieruchomości do rejestru zabytków, w sytuacji, w której, materiał dowodowy zebrany w sprawie w przekonaniu Skarżącej nie potwierdza okoliczności przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia w tym zakresie, albowiem stanowisko Miejskiego Konserwatora Zabytków zostało wydane na potrzeby postępowania podatkowego, nie zostało poprzedzone stosownymi czynnościami, zaś w ocenie Skarżącej Konserwator Zabytków błędnie interpretuje przepisy, oczekując najwyraźniej, że podatnik będzie przeprowadzał systematycznie generalne remonty nieruchomości, na co Spółka nie może sobie pozwolić; powyższe doprowadziło z kolei do tego, że organ I instancji bezpodstawnie odmówił Skarżącej prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości na wskazanej podstawie prawnej;

- art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust 6 i art. 5 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami – przez ich błędną interpretację, a w konsekwencji uznanie, iż w/w przepisy nakładają na właściciela nieruchomości obowiązek prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich oraz remontowych niezależnie od faktycznego stanu nieruchomości, a tym samym niezależnie od realnej potrzeby ich przeprowadzania, co doprowadziło do błędnej oceny, iż sporna nieruchomość w roku podatkowym 2023 nie była utrzymywana zgodnie z przepisami ustawy, a w konsekwencji nieuwzględnienia należnego Skarżącej zwolnienia podatkowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, sąd oddala skargę (art. 151 p.p.s.a.).

Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontroli Sądu poddana została decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta M. T. z dnia [...] października 2025r., którą ustalono Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2023. Spór w swojej istocie dotyczy zwolnienia w podatku od nieruchomości na podstawieart. 7 ust. 1 pkt 6u.p.o.l.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, prowadzonego zdaniem Strony w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, co doprowadziło, w ocenie Skarżącej, do błędów w ustaleniach faktycznych, należy wskazać, iż zgodnie z art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 O.p.) przy czym organy podatkowe zobligowane są do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Organ podatkowy jest obowiązany również zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.), a ustalenie czy dana okoliczność została udowodniona powinno być dokonane na podstawie oceny całego zebranego materiału dowodowego (art. 191 O.p.).

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na uznanie, iż nie zachodzą przesłanki, warunkujące udzielenie zwolnienia w podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zwolnienie to ma na celu m.in. zrekompensować właścicielowi nieruchomości zabytkowej ciążące na nim szczególne obowiązki w korzystaniu z nieruchomości, powodujące ograniczenia w gospodarczym wykorzystaniu nieruchomości i w czerpaniu zysków z jej posiadania wynikające z ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Ponadto, założeniem wprowadzenia tego rodzaju zwolnienia było zmotywowanie podatnika do podejmowania działań, mających na celu utrzymanie i konserwację obiektu zabytkowego. Mianowicie samo umieszczenie budynku w rejestrze zabytków to za mało, żeby jego właściciel był zwolniony z podatku od nieruchomości (zob. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 831/13, Lex nr 1463672).