W przypadku nr 1 nie należy korygować zaliczki podatkowej. Oznacza to, że były zleceniobiorca powinien zwrócić niedopłatę składek społecznych podlegających zgodnie z przepisami finansowaniu przez zatrudnionego. Zwrot musi być pomniejszony o nadpłatę składki zdrowotnej powstałą wskutek skorygowania rozliczeń składkowych. Nieprawidłowe ustalenie składki na FP nie wymaga korekty listy płac, chyba że są na niej wykazane kwoty wspomnianych składek. Zwrot nadpłaty składek musi być opodatkowany takim podatkiem, jaki obowiązuje w momencie dokonania zwrotu.

Zdarza się, że od umowy zlecenia nie zostaną odprowadzone należne składki ZUS. W takim przypadku pracodawca:

1. koryguje listy płac za miesiące, w których doszło do zaniżenia należności zusowskich, ale wyłącznie w zakresie składek ZUS. Wyliczeń dotyczących zaliczek podatkowych nie należy korygować, gdyż zostały one we właściwy sposób wyliczone z uwzględnieniem tylko tych składek, które rzeczywiście w poszczególnych miesiącach zostały pobrane z przychodu zleceniobiorcy,

2. dokonuje korekty rozliczeniowej dokumentacji zusowskiej, w której należy wykazać prawidłowo wyliczone podstawy wymiaru składek i kwoty składek,

3. opłaca zaległe składki ZUS z należnymi odsetkami za zwłokę.

Odliczeniu od dochodu i odpowiednio od podatku dochodowego zleceniobiorcy, ustalonego za dany rok, podlegająskładki na ubezpieczenia społeczne i składka na ubezpieczenie zdrowotne (w wysokości nieprzekraczającej 7,75% jej podstawy), które faktycznie zostały pobrane w danym roku przez pracodawcę ze środków zatrudnionej osoby.

Może się zdarzyć, że zakład pracy, np. na skutek wprowadzenia go w błąd przez zleceniobiorcę, nie pobrał w zeszłych latach składek na ubezpieczenia społeczne, które zgodnie powinien potrącić ze środków zatrudnionego. Nie dochodzi wówczas do powstania nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za ubiegłe lata. W takiej sytuacji przepisy nie wymagają korygowania deklaracji PIT-4R ani informacji PIT-11 za ubiegłe lata. Potwierdzają to interpretacje indywidualne:

• dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 czerwca 2012 r. (nr IPPB4/415-185/12-4/SP),
• dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 maja 2012 r. (nr IPTPB1/415-70/12-4/ASZ) oraz
• dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 stycznia 2019 r. (sygn. 0115-KDIT2-2.4011.428.2018.2.RS).

Gdy pracodawca nie odprowadził w przypadku zleceniobiorcy należnych składek ZUS, wówczas po ich uiszczeniu wraz z należnymi odsetkami ma prawo domagać się od niego zwrotu składek. Składki te powinny obciążać wynagrodzenie. Tym bardziej, gdy do powstania zaległości względem ZUS doszło z powodu np. błędnego oświadczenia zleceniobiorcy. Zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z 5 grudnia 2013 r. (sygn. III PZP 6/13, OSNP 2014/11/154) pracodawca ma roszczenie do osoby zatrudnionej aktualnie bądź w przeszłości z tytułu jej bezpodstawnego wzbogacenia. Termin przedawnienia tego roszczenia liczy się od daty faktycznego opłacenia składek. Miejmy na uwadze, że w przypadku uregulowania zaległych składek społecznych, np. za byłego zleceniobiorcę, dochodzi do nadpłaty składki na ubezpieczenie zdrowotne. Wynika to z tego, że jej podstawa wymiaru podlega pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne podlegające finansowaniu przez zatrudnioną osobę. Powyższa nadpłata składki zdrowotnej powinna finalnie trafić do byłego zleceniobiorcy. Nadpłatę tę można skompensować z kwotami, jakie ma zwrócić zatrudniana w przeszłości osoba tytułem zaległych składek społecznych.

Reasumując, w okolicznościach wskazanych w pierwszym pytaniu, były zleceniobiorca powinien zwrócić niedopłatę składek społecznych podlegających zgodnie z przepisami finansowaniu z jego środków. Zwrot ten powinien być pomniejszony o nadpłatę składki zdrowotnej powstałą wskutek skorygowania rozliczeń zusowskich. Część nadpłaconej składki zdrowotnej, która została uprzednio odliczona od zaliczek na podatek dochodowy (czyli chodzi tu o składkę w wysokości 7,75% podstawy), powinna zostać doliczona przez samego zatrudnionego do podatku należnego za rok, w którym otrzyma on jej zwrot. Mówi o tym art. 45 ust. 3a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy tego nie nakazują. Mimo to zaleca się sporządzenie dla zatrudnionego informacji o wysokości nadpłaty składki zdrowotnej, którą powinien on uwzględnić w swoim rocznym rozliczeniu.

Podkreślmy, że jeśli zleceniodawca ureguluje z własnych środków całość zaległych składek ZUS za byłego zleceniobiorcę, wówczas ich niezwrócona przez niego kwota w części, która powinna być pokryta z przychodu zatrudnionej osoby, stanowi zdaniem organów skarbowych przysporzenie majątkowe. Kwalifikuje się je do przychodów z innych źródeł, a wykazuje w PIT-11, na podstawie którego były zleceniobiorca samodzielnie rozliczy się w swym zeznaniu podatkowym z omawianej korzyści.

Nadpłacenie składek na ubezpieczenia społeczne oznacza odpowiednie korekty dokumentacji zusowskiej. Komplet korygowanych dokumentów rozliczeniowych wysyłanych do ZUS za miesiąc, w którym nastąpiła nadpłata składek, powinien składać się:

• z raportu ZUS RCA, w którym wykazuje się składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wyliczone już od prawidłowych podstaw wymiaru,
• z deklaracji rozliczeniowej ZUS DRA, w której uwzględnione powinno być prawidłowe rozliczenie składek i wypłaconych świadczeń za wszystkie osoby ubezpieczone,

  po wzięciu pod uwagę zmian wynikających z korygującego raportu ZUS RCA.

po wzięciu pod uwagę zmian wynikających z korygującego raportu ZUS RCA.

Po przesłaniu korekty do ZUS na koncie płatnika powstanie:

• nadpłata składek społecznych oraz
• niedopłata składki na ubezpieczenie zdrowotne.

Niepotrzebnie opłacone składki społeczne zostaną zaliczone z urzędu na poczet składek zaległych lub bieżących. W razie zaś ich braku na poczet składek przyszłych, jeśli płatnik nie złoży wniosku o ich zwrot.

Jeżeli skutkiem nieprawidłowych rozliczeń zusowskich była ich nadpłata, obowiązkiem płatnika jest rozliczenie się z osobą, której przychód pomniejszono o nienależne daniny na rzecz ZUS (nawet jeśli nie jest ona już zatrudniona). Osoba ta powinna otrzymać część nadpłaconych składek, która sfinansowana była z jego środków. Obowiązek ten występuje niezależnie od tego, czy płatnik będzie wnioskował o zwrot, czy też nadpłata zostanie zaliczona na zaległe, bieżące lub przyszłe składki.

Niezwrócenie ubezpieczonemu nadpłaconej z jego wynagrodzenia kwoty składek wiąże się z tym, że może on dochodzić zwrotu nadpłaty na drodze postępowania sądowego wraz z odsetkami za zwłokę. Skutkiem nadpłacenia składek w wyniku nieprawidłowo ustalonej podstawy ich wymiaru jest bowiem nienależne pomniejszenie przysługującego danej osobie wynagrodzenia.

Zwrot nienależnie uiszczonych składek społecznych musi być dokonywany po uprzednim pomniejszeniu o:

• niedopłatę składki na ubezpieczenie zdrowotne wynikłej z zawyżenia składek społecznych,
• zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości należnej w miesiącu, w którym następuje zwrot nadpłaty. W praktyce w miesiącu dokonywania zwrotu nadpłaty jej kwotę sumuje się z przychodami uzyskanymi przez zatrudnioną osobę w miesiącu wypłaty nadpłaconych składek i od tak ustalonej sumy liczy się należność podatkową. Jeżeli zwrot dotyczy osoby już niepracującej u płatnika, wówczas firmy zwykle rozliczają go na odrębnej liście płac.